Новый пароль отправлен на почту
После авторизации вы сможете изменить его в профиле на любой другой
Изменения НК РФ, предусмотренные законами от 04.11.2014 (347-ФЗ, 348-ФЗ, 349-ФЗ)
Информируем о последних изменениях Налогового кодекса РФ, обусловленных подписанием Президентом РФ 04.11.2014 пакета новых федеральных законов, официальное опубликование которых на портале правовой информации www.pravo.gov.ru состоялось 05.11.2014.
Речь идет о следующих документах:
1) Федеральный закон от 04.11.2014 №347-ФЗ "О внесении изменений в части первую и вторую НК РФ" (вводит понятие "личного кабинета налогоплательщика", а также вносит иные правки по вопросам налогового администрирования и исчисления отдельных налогов, подробнее рассмотрен ниже, далее также - Закон №347-ФЗ);
2) Федеральный закон от 04.11.2014 №348-ФЗ "О внесении изменений в часть первую НК РФ" (вводит институт "налогового мониторинга", подробнее рассмотрен ниже, далее также - Закон №348-ФЗ);
3) Федеральный закон от 04.11.2014 №349-ФЗ "О внесении изменения в статью 333.35 части второй НК РФ" (касается исключительно освобождения от госпошлины при государственной регистрации прав на недвижимое имущество Союзного государства и сделок с ним, вступает в силу с 06.12.2014).
Рассмотрим наиболее значимые для большинства налогоплательщиков изменения, предусмотренные назваными законами.
1. Изменения первой части НК РФ.
1.1. Новая статья 11.2 НК РФ "Личный кабинет налогоплательщика".
Закон №347-ФЗ вводит в первую часть НК РФ нормы, касающиеся личного кабинета налогоплательщика и порядка его использования.
Основные положения о личном кабинете налогоплательщика предусматриваются в новой статье 11.2 НК РФ (вводится в действие с 01.07.2015), в которой определено, что:
"Личный кабинет налогоплательщика" - это информационный ресурс, который размещен на официальном сайте ФНС РФ и ведение которого осуществляется ФНС РФ в установленном ею порядке.
В случаях, предусмотренных НК РФ, личный кабинет налогоплательщика может быть использован для реализации налогоплательщиками и налоговыми органами своих прав и обязанностей, конкретные примеры таких случаев определены Законом №347-ФЗ и рассмотрены нами ниже.
При этом из всех категорий налогоплательщиков использование личного кабинета на данном этапе предполагается исключительно для налогоплательщиков - физических лиц (не предпринимателей, адвокатов и других лиц? занимающихся частной практикой). Установлено, что они могут это делать для получения от налогового органа документов и передачи в налоговый орган документов (информации), сведений.
Чтобы начать использовать личный кабинет на сайте ФНС РФ физическое лицо направляет в налоговый орган уведомление об использовании личного кабинета налогоплательщика (что это конкретно за документ и какова процедура его направления - должна будет определить ФНС РФ). После получения уведомления налоговым органом направление документов налогоплательщику на бумажном носителе или в электронной форме по телекоммуникационным каналам связи не производится до получения от этого налогоплательщика уведомления об отказе от использования личного кабинета.
Передаваемые физическими лицами в налоговый орган документы через свой личный кабинет должны быть подписаны усиленной неквалифицированной электронной подписью и признаются равнозначными документам, представленным на бумажном носителе. При получении таких документов налоговый орган будет обязан направить квитанцию об их приеме в электронной форме.
В каких конкретно ситуациях Закон №347-ФЗ с 01.07.2015 предусматривает возможность использования личного кабинета налогоплательщика?
1) для подачи сообщений, предусмотренных пунктами 2 и 2.1 статьи 23 НК РФ "Обязанности налогоплательщиков (плательщиков сборов)".
Напомним, что в пункте 2.1 статьи 23 НК РФ предусмотрена вводимая в силу с 01.01.15 обязанность физических лиц информировать налоговые органы об имеющихся у них объектах налогообложения имущественными налогами (транспортным налогом, земельным налогом, налогом на имущество физических лиц) в случае неполучения из налогового органа налогового уведомления. Соответственно, физические лица получают возможность подавать указанные сведения через свой личный кабинет на сайте ФНС РФ.
Пункт 2 статьи 23 НК РФ устанавливает обязанность информирования налоговых органов:
- обо всех случаях участия в иностранных и российских организациях (исключая случаи участия в ООО, хозяйственных товариществах);
- о создании и ликвидации обособленных подразделений (исключая подразделения, имеющие статус филиалов и представительств).
При этом во всех случаях пункт 2 статьи 23 устанавливает указанные выше обязанности только для налогоплательщиков - организаций и предпринимателей, в то время, как указано выше, возможность использования личного кабинета налогоплательщика напрямую предусмотрена Законом №347-ФЗ только для физических лиц (не предпринимателей).
В этой связи, вполне понятны внесенные в статью 23 НК РФ изменения, касающиеся возможности подачи документов через личный кабинет налогоплательщика при выполнении обязанностей, предусмотренных пунктом 2.1 статьи 23 НК РФ, но не ясно, как и кто может воспользоваться личным кабинетом налогоплательщика при выполнении обязанностей, предусмотренных пунктом 2 статьи 23 НК РФ (справедливее отметить, что такой возможности не будет ни у кого);
2) для направления налогоплательщику налоговым органом результатов совместной с ним сверки расчетов по налогам, сборам, пеням, штрафам, процентам - с 01.07.2015 результаты таких сверок смогут направляться налоговым органом через личный кабинет налогоплательщика. Соответствующие изменения внесены в статью 32 НК РФ "Обязанности налоговых органов";
3) для направления налогоплательщику налоговых уведомлений на уплату тех налогов, обязанность по исчислению которых лежит на налоговом органе. На сегодня речь идет об уведомлениях на уплату налога на имущество физических лиц, транспортного и земельного налогов для физических лиц. Соответствующие изменения внесены в статью 52 НК РФ "Порядок исчисления налога";
4) для направления налоговым органом налогоплательщику требования об уплате налога (например, по результатам вступившего в силу решения по итогам налоговой проверки) - такие изменения внесены в статью 69 НК РФ "Требование об уплате налога и сбора";
5) для подачи налогоплательщиком в налоговый орган заявления о зачете (возврате) излишне уплаченного (излишне взысканного) налога, сбора, штрафа, пени. Изменения об этом внесены в статью 78 НК РФ "Зачет или возврат сумм излишне уплаченных налога, сбора, пеней, штрафа" и статью 79 НК РФ "Возврат сумм излишне взысканных налога, сбора, пеней и штрафа". Упоминание о том, что решение о соответствующем зачете (возврате) сообщается налогоплательщику исключительно в письменной форме также исключено из НК РФ (что фактически означает возможность использования любого из предусмотренных НК РФ способов передачи налоговым органом информации налогоплательщику - в первую очередь лично, по телекоммуникационным каналам связи, по почте и теперь еще и через личный кабинет налогоплательщика);
6) для подачи налогоплательщиком в налоговый орган налоговой декларации, налогового расчета (авансового расчета по налогам), расчета сбора. При этом днем подачи декларации (расчета) в этом случае будет считаться день ее отправки. Соответствующие изменения внесены в статью 80 НК РФ "Налоговая декларация". При этом следует признать, что на сегодня для физических лиц (не предпринимателей), для которых собственно и вводится возможность использования личного кабинета налогоплательщика, речь может идти исключительно об одной налоговой декларации, обязанность представления в налоговый орган которой может возникнуть, - декларации по НДФЛ. Обязанности представлять декларации, налоговые (авансовые) расчеты по иным налогам или расчеты сборов на сегодня в НК РФ у физических лиц - не предпринимателей нет;
7) для представления с 01.07.15 в налоговый орган документов, истребуемых у налогоплательщика в рамках проводимых мероприятий налогового контроля в отношении данного налогоплательщика в соответствии со статьей 93 НК РФ "Истребование документов при проведении налоговой проверки".
1.2. Изменения статьи 31 НК РФ "Права налоговых органов".
Закон №347-ФЗ в статье 31 НК РФ расширил перечень ситуаций, когда налоговые органы имеют право осуществлять расчет сумм причитающихся к уплате в бюджет РФ налогов и сборов расчетным путем на основе имеющейся информации о налогоплательщике и иных аналогичных налогоплательщиках.
До сих пор, к случаям, когда применение расчетного метода исчисления налогов относились:
- отказ налогоплательщика допустить должностных лиц налогового органа к осмотру производственных, складских, торговых и иных помещений и территорий, используемых налогоплательщиком для извлечения дохода либо связанных с содержанием объектов налогообложения;
- непредставление в течение более 2-х месяцев налоговому органу необходимых для расчета налогов документов;
- отсутствие учета доходов и расходов, учета объектов налогообложения;
- ведение учета с нарушением установленного порядка, приведшего к невозможности исчислить налоги.
Дополнительно Закон №347-ФЗ вводит аналогичное право налоговых органов при непредставлении налогоплательщиком - иностранной организацией, не осуществляющей деятельность на территории РФ через постоянное представительство, налоговой декларации по налогу на имущество организаций. Право на применение этого метода водится в отношении недоимок по земельному налогу, выявляемых после вступления в силу Закона №347-ФЗ. Такой порядок введения в действие не до конца понятен:
а) не ясно, что именно считать датой вступления в силу Закона №347-ФЗ, который предусматривает множество особенностей для различных своих положений, хотя и называет общей датой 06.12.2014 (месяц после официального опубликования);
б) не ясно, как можно понять, есть ли право у налоговых органов применить расчетный метод исчисления налога на имущество, если еще только имеется факт непредставления декларации, а есть или нет недоимка - неизвестно (для этого собственно нужно произвести расчет). Но расчетный метод можно применить только в отношении недоимок, выявленных после вступления в силу Закона №347-ФЗ - не ясно, зачем его применять, если уже имеется недоимка?
Помимо указанного, для той же категории лиц (т.е. иностранной организации, не осуществляющей деятельность на территории РФ через постоянное представительство) при наличии у налогового органа сведений о наличии в РФ недвижимости на праве собственности, указано, что "переписка" должна вестись налоговым органом с таким лицом:
- либо по адресу нахождения соответствующего объекта недвижимости;
- либо по адресу, указанному в соответствующем заявлении, представленном иностранной организацией в российский налоговый орган[1].
Эти изменения вступают в силу с 06.12.14 (через месяц после официального опубликования Закона №347-ФЗ).
Помимо изложенного, Закон №347-ФЗ дополняет положения пункта 4 статьи 31 НК РФ нормами, позволяющими налоговым органам в установленных случаях передавать документы с использованием личного кабинета налогоплательщика (это дополнение вступает в силу с 01.07.2015), а также указанием на том, что документ в электронной форме, подписанный автоматически созданной электронной подписью налогового органа, признается равнозначным документу на бумажном носителе (это дополнение вводится в НК РФ, как и все прочие про использование личного кабинета налогоплательщика, с 01.07.15).
1.3. Изменения статьи 45 НК РФ "Исполнение обязанности по уплате налога или сбора".
Закон №347-ФЗ внес правки в статью 45 НК РФ, которые с 01.01.15 уточняют перечень случаев, при которых взыскание налоговой недоимки с организаций может осуществляться исключительно в судебном порядке.
Напомним, что до вступления в силу оговоренных выше изменений задолженность по налогам и сборам взыскивается исключительно в судебном порядке в следующих случаях:
1) с физических лиц - не предпринимателей;
2) с организации или предпринимателя, если их обязанность по уплате налога основана на изменении налоговым органом юридической квалификации сделки, совершенной таким налогоплательщиком, или статуса и характера деятельности этого налогоплательщика;
3) с организации или индивидуального предпринимателя, если их обязанность по уплате налога возникла по результатам проверки соблюдения правил трансфертного ценообразования;
4) в целях взыскания недоимки, возникшей по итогам проведенной налоговой проверки, числящейся более 3-х месяцев с организаций, перечисленных в пп. 2 п. 2 ст. 45 НК РФ (речь идет о возможности взыскания налоговой недоимки в определенных ситуациях с материнского или наоборот дочернего общества налогоплательщика, если будет доказано, что перевод средств и имущества этим обществам и стали причиной невозможности погашения недоимки налогоплательщиком в течение более 3-х месяцев);
5) с организации, которой открыт лицевой счет, т.е. с бюджетных организаций.
Закон №347-ФЗ с 01.01.15 уточняет последний из перечисленных выше случаев, вводя дополнительное ограничение - "если взыскиваемая сумма превышает 5 млн. руб.".
Таким образом, с 2015 года налоговая недоимка в размере до 5 млн. руб. включительно с организаций, у которых открыты лицевые счета, сможет взыскиваться безакцептно.
Порядок такого взыскания установлен изменениями, внесенными Законом №347-ФЗ в статью 46 НК РФ "Взыскание налога, сбора, а также пеней, штрафа за счет денежных средств на счетах налогоплательщика (плательщика сборов) - организации, индивидуального предпринимателя или налогового агента - организации, индивидуального предпринимателя в банках, а также за счет его электронных денежных средств".
1.4. Изменения статьи 59 НК РФ "Признание недоимки и задолженности по пеням и штрафам безнадежными к взысканию и их списание".
Уточнено одно из оснований, позволяющих налоговому органу признать налоговую недоимку безнадежной и списать, а именно условие, согласно которому безнадежной может быть признана задолженность по налогам и сборам в случае вынесения судебным приставом-исполнителем постановления об окончании исполнительного производства в связи с невозможностью взыскания недоимки, если через 5 лет с даты ее образования ее размер в совокупности с размером задолженности по пеням и штрафам, относящимся к этой недоимке, не превышает размера требований к должнику, установленного законодательством РФ о несостоятельности (банкротстве) для возбуждения дела о банкротстве, т.е. у должника - юридического лица недоимка превышает 100 тыс. руб., а должника - физического лица недоимка превышает 10 тыс. руб.
Закон №347-ФЗ вводит дополнительное условие: должно иметься в наличие постановление судебного пристава об окончании исполнительного производства в связи с невозможностью установить местонахождение должника или в связи с отсутствием у него имущества, на которое может быть обращено взыскание.
Вместе с тем, Закон также ввел условие, когда налоговая задолженность может быть признана безнадежной независимо от своего размера (т.е. выполняются все перечисленные выше условия, кроме условия о величине задолженности): судом возвращено заявление о признании должника банкротом или прекращено производство по делу о банкротстве в связи с отсутствием средств, достаточных для возмещения судебных расходов на проведение процедур, применяемых в деле о банкротстве.
Напомним, что статья 59 НК РФ содержит закрытый перечень случаев, при которых налоговый орган может признать налоговую недоимку безнадежной, что позволит списать ее. И, например, истечение сроков возможности истребования такой задолженности с налогоплательщика (выявляется недоимка, относящаяся к периодам более 3-х лет назад) само по себе не является основанием признания такой недоимки безнадежной. Фактически в указанной ситуации выявленная недоимка может быть исключительно в добровольном порядке погашена налогоплательщиком, в противном случае она будет бесконечно долго отражаться по данным его лицевого счета, пока налоговый орган не обратится в суд, чтобы тот признал задолженность безнадежной и подлежащей списанию.
Эти изменения вступают в силу с 06.12.2014.
В отношении признания налоговых недоимок безнадежной задолженностью дополнительно следует отметить вступающую в силу с 01.01.2015 статью 4 Закона №347-ФЗ, в которой установлено, что признаются безнадежными к взысканию недоимка, задолженность по пеням и штрафам, числящиеся по состоянию на 01.01.15 за организациями, которые отвечают признакам недействующего юридического лица (см. Федеральный закон от 08.08.2001 №129-ФЗ "О государственной регистрации юридических лиц и индивидуальных предпринимателей"), и не находятся в процедурах, применяемых в деле о банкротстве, в случае возврата взыскателю исполнительного документа по основаниям невозможности обнаружения или недостаточности имущества для взыскания.
Решение о признании указанной выше недоимки безнадежной будет принимать налоговый орган по месту нахождения организации (должника).
1.5. Изменения статьи 76 НК РФ "Приостановление операций по счетам в банках, а также переводов электронных денежных средств организаций и индивидуальных предпринимателей".
Закон №347-ФЗ уточнил норму пункта 12 статьи 76 НК РФ, в которой с 2014 года введен запрет на открытие любыми банками на территории РФ банковских счетов организациям, в отношении которых налоговым органом принято неотмененное решение о приостановлении операций по счетам налогоплательщика (налогового агента).
Уточнениями дополнено, что этот запрет касается не только открытия расчетных, текущих и иных счетов, открываемых на основании договора банковского счета, но и также открытия вкладов, депозитов.
Вступает в силу данное уточнение с 06.12.2014.
1.6. Изменения статьи 77 НК РФ "Арест имущества".
Закон №347-ФЗ дополнил статью 77 НК РФ положением, касающимся особенностей ареста налоговыми органами имущества иностранной организации, не осуществляющей деятельности в РФ, но имеющей объекты недвижимости на территории нашей страны. Напомним, что в общем случае в рамках НК РФ аресту подлежит только то имущество, которое необходимо и достаточно для исполнения обязанности по уплате налога, пеней и штрафов.
Что касается упомянутой выше категории налогоплательщиков - иностранной организации, не осуществляющей деятельность в РФ через постоянное представительство, Закон №347-ФЗ уточнил, что арест на облагаемый налогом на имущество в РФ объект недвижимого имущества такой организации при превышении стоимости указанного объекта над суммами взыскиваемых в отношении этого объекта налога, пеней и штрафа налагается в случае отсутствия у иностранной организации иного имущества на территории РФ, на которое может быть обращено взыскание. Т.е. в данном случае фактически вводится возможность наложения ареста на имущество, которое по своей оценке превышает сумму долгов налогоплательщика - иностранной организации перед бюджетом РФ.
Вводится это дополнение с 06.12.2014.
1.7. Изменения статьи 83 НК РФ "Учет организаций и физических лиц".
В статье 83 НК РФ Закон №347-ФЗ уточнил особенности постановки на учет в налоговых органах РФ иностранных организаций, организаций, созданных в результате реорганизации, организаций по месту нахождения водных и воздушных транспортных средств. Все эти изменения вступают в силу с 01.01.2015.
А. Особенности постановки на учет иностранных организаций.
До сих пор в статье 83 НК РФ было установлено, что постановка на учет (снятие с учета) в налоговых органах иностранной организации по месту осуществления ею деятельности на территории РФ через обособленные подразделения осуществляется на основании заявления о постановке на учет (снятии с учета) такой организации. Заявление (вместе с документами по перечню, определяемом Минфином РФ в приказе от 30.09.10 №117н) подается не позднее 30 календарных дней со дня начала осуществления иностранной организацией деятельности на территории РФ.
Закон №347-ФЗ уточнил, что указанное выше заявление (вместе с дополнительными документами) при осуществлении иностранной организацией деятельности через аккредитованные филиал, представительство не подается, а постановка на учет осуществляется налоговым органом самостоятельно на основании сведений, содержащихся в государственном реестре аккредитованных филиалов, представительств иностранных юридических лиц.
Помимо этого Закон ввел правила снятия с налогового учета в РФ иностранной организации. Установлено, что заявление о снятии с учета подается иностранной организацией не позднее 15 календарных дней со дня прекращения ею деятельности на территории РФ. Вместе с заявлением необходимо будет представить дополнительные документы (перечень которых опять-таки определит Минфин РФ).
Аналогичные рассмотренным выше правкам изменения внесены также и в статью 84 НК РФ "Порядок постановки на учет и снятия с учета организаций и физических лиц. Идентификационный номер налогоплательщика". Помимо прочего правками в статье 84 НК РФ уточнено, что снятие с налогового учета иностранной организации по месту осуществления ею деятельности на территории РФ через аккредитованные филиал, представительство осуществляется налоговым органом самостоятельно в течение 5 рабочих дней со дня внесения соответствующих сведений, содержащихся в государственном реестре аккредитованных филиалов, представительств иностранных юридических лиц.
Б. Особенности постановки на учет организаций, созданных в результате реорганизации.
Закон №347-ФЗ ввел в статью 83 НК РФ новый пункт 5.2, который определяет, что постановка на учет российской организации, созданной в результате реорганизации в форме преобразования или слияния, а также российской организации, реорганизованной в форме присоединения, в налоговом органе по месту нахождения недвижимого имущества, принадлежавшего реорганизованной (присоединенной) организации, осуществляется на основании сведений о реорганизации российской организации, содержащихся в ЕГРЮЛ (т.е. закреплено, что у самого налогоплательщика в данном случае отсутствует необходимость подачи каких-либо заявлений о постановке на налоговый учет).
В. Особенности постановки организаций на налоговый учет по месту нахождения принадлежащего им водного и воздушного транспорта.
До сих пор в статье 83 НК РФ был установлен единый порядок постановки на налоговый учет организаций по месту нахождения принадлежащего им водного и воздушного транспорта - было определено, что для указанных целей местом нахождения для морских, речных и воздушных транспортных средств признается место (порт) приписки, при отсутствии такового место государственной регистрации, а при отсутствии таковых - место нахождения (жительства) собственника имущества.
Закон №347-ФЗ разделил порядок определения места нахождения водного и воздушного транспорта. В результате с 2015 года местом нахождения:
- для водных транспортных средств (за исключением маломерных судов) будет признаваться место государственной регистрации транспортного средства;
- для воздушных транспортных средств - место нахождения организации или место жительства (место пребывания) физического лица - собственника транспортного средства.
В результате, на наш взгляд, несколько неясным становится порядок определения места нахождения маломерных судов, которые попали в исключения при определении местонахождения водного транспорта и более не упомянуты нигде в статье 83 НК РФ.
1.8. Изменения статьи 101 НК РФ "Вынесение решения по результатам рассмотрения материалов налоговой проверки", статьи 101.4 НК РФ "Производство по делу о предусмотренных настоящим Кодексом налоговых правонарушениях".
Статьи 101 и 101.4 НК РФ описывают процедуру принятия решения привлечения налогоплательщика к налоговой ответственности (или отказа в таком привлечении). При этом статья 101 НК РФ касается решений, принимаемых по результатам налоговых проверок (камеральных и выездных), а статья 101.4 НК РФ - решений, принимаемых по результатам выявления фактов, свидетельствующих о наличии признаков налоговых правонарушений вне рамок налоговых проверок. При этом надо отметить, что порядок принятия решений в обоих случаях практически идентичен. Отличием является, например, то, что статья 101.4 НК РФ не предусматривает возможности после представления налогоплательщиком возражений по составленному налоговым органом акту, принятия решения о проведении мероприятий налогового контроля. А в целом на сегодня сроки и порядок действий в рамках обеих статей - 101 и 101.4 НК РФ практически идентичен.
Обе эти статьи дополнены Законом №347-ФЗ одинаковым положением, закрепляющим, что при рассмотрении материалов налоговой проверки ведется протокол. Под рассмотрением материалов налоговой проверки в данном случае подразумевается обязательная процедура с участием налогоплательщика и налогового органа, на которой рассматривается составленный налоговым органом Акт и представленные налогоплательщиком возражения. С учетом внесенных изменений эта процедура теперь будет обязательно протоколироваться.
При этом в обеих статьях Закон №347-ФЗ использовал одинаковую формулировку: "при рассмотрении материалов налоговой проверки ведется протокол", что в отношении статьи 101.4 НК РФ, на наш взгляд, не совсем корректно, так как в рамках данной статьи (как раз в отличие от статьи 101 НК РФ) ни о какой "налоговой проверке" речи не идет.
В любом случае данные изменения вступают в силу с 06.12.2014.
Кстати, следует добавить, что до сих пор при рассмотрении Актов, составленных налоговыми органами, и возражений на них налогоплательщиков налоговые органы категорически настаивали на невозможности использования налогоплательщиками средств аудио- и видеофиксации мероприятий по такому рассмотрению. С учетом обязательности ведения протокола, вводимой Законом №347-ФЗ, представляется, что теперь ничто не должно препятствовать налогоплательщику такую фиксацию осуществлять.
1.9. Новый раздел V.2 НК РФ "Налоговый контроль в форме налогового мониторинга".
Законом №348-ФЗ c 01.01.2015 в текст части первой НК РФ вводится новый раздел V.2. "Налоговый контроль в форме налогового мониторинга". Раздел состоит из 6 статей (105.26-105.31), регулирующих вопросы налогового мониторинга, суть которого сводится к добровольному предоставлению организацией-налогоплательщиком налоговым органам доступа к данным своего налогового и бухгалтерского учета с целью контроля за правильностью исчисления и своевременностью уплаты налогов и сборов. Данная процедура для целей НК РФ получила определение "налоговый мониторинг".
Сразу отметим, что обратиться в налоговый орган с заявлением о проведении налогового мониторинга смогут только организации, удовлетворяющие одновременно трем критериям (п. 3 ст. 105.26 НК РФ):
1) совокупная сумма НДС, акцизов, налога на прибыль и НДПИ за календарный год, предшествующий году, в котором представляется соответствующее заявление, должна составлять не менее 300 млн. руб. (эта сумма рассчитывается без учета налогов, подлежащих уплате в связи с перемещением товаров через границу Таможенного союза);
2) суммарный объем полученных доходов по данным годовой бухгалтерской отчетности за тот же год должен составлять не менее 3 млрд. руб.;
3) совокупная стоимость активов по данным бухгалтерской отчетности на 31 декабря того же года должна составлять не менее 3 млрд. руб.
В соответствии с порядком проведения налогового мониторинга (ст. 105.29 НК РФ) контролирующий орган вправе требовать от налогоплательщика пояснений в случае, если в ходе мониторинга будут выявлены какие-либо противоречия в документах (информации), к которым у проверяющих открыт доступ. При этом если после рассмотрения представленных организацией пояснений (либо при их отсутствии) налоговым органом будет установлен факт неправильного исчисления (удержания) налогов, их неполной или несвоевременной уплату, он обязан составить и направить организации мотивированное мнение (ст. 105.30 НК РФ). Форма мотивированного мнения подлежит утверждению ФНС РФ. Получив такой документ, организация должна учесть изложенную в нем позицию в налоговом учете, налоговой декларации (расчете), путем подачи уточненной налоговой декларации (расчета) или иным способом. В случае несогласия с мотивированным мнением организация может представить свои разногласия в налоговый орган. Полученные разногласия налоговый орган обязан перенаправить в ФНС РФ со всеми имеющимися у него материалами для инициирования проведения взаимосогласительной процедуры. Взаимосогласительная процедура (ст. 105.31 НК РФ) проводится ФНС РФ с участием налогового органа, которым составлено мотивированное мнение, и организации (ее представителя), которая представила разногласия. По результатам процедуры выносится решение либо об изменении мотивированного мнения, либо об оставлении мнения без изменений.
Важно отметить, что Закон №348-ФЗ также предусмотрел возможность составления мотивированного мнения по запросу организации. Запрос о представлении мотивированного мнения направляется организацией в налоговый орган, проводящий налоговый мониторинг, в случае неясности по вопросам правильности исчисления (удержания), полноты и своевременности уплаты налогов за период проведения мониторинга.
Налоговый мониторинг проводится за период - календарный год. При этом срок процедуры начинается с 1 января года, за который проводится такой мониторинг, и оканчивается 1 октября года, следующего за периодом, за который проводился мониторинг (ст. 105.26 НК РФ).
Для целей заключения отношений с контролирующим органом в части проведения налогового мониторинга организации, удовлетворяющей оговоренным выше критериям, необходимо подать соответствующее заявление не позднее 1 июля года, предшествующего периоду, за который будет проводиться мониторинг. Подается такое заявление в налоговые органы по месту нахождения организации (для крупнейших налогоплательщиков - в налоговый орган по месту ее учета в качестве крупнейшего налогоплательщика). Форма заявления подлежит утверждению ФНС РФ.
Вместе с заявлением о проведении налогового мониторинга налогоплательщик также должен предоставить (ст. 105.27 НК РФ):
1) информацию о юридических и физических лицах, которые участвуют в организации (в случае, если доля участия более 25%);
2) учетную политику для целей налогообложения;
3) регламент информационного взаимодействия (форма регламента подлежит утверждению ФНС РФ).
В части последнего документа статьей 105.26 НК РФ установлено, что в нем должны быть зафиксированы следующие сведения:
- порядок представления налоговому органу документов (информации), служащих основаниями для исчисления и уплаты налогов;
- порядок представления налоговому органу доступа к информационным системам организации, в которых содержатся необходимые документы (информация);
- порядок ознакомления налогового органа с подлинниками документов (в случае необходимости);
- порядок отражения организацией в регистрах бухгалтерского и налогового учета доходов и расходов и объектов налогообложения;
- сведения об аналитических регистрах налогового учета;
- информация о системе внутреннего контроля организации за правильностью исчисления, полнотой и своевременностью уплаты налогов (при наличии такой системы внутреннего контроля).
По результатам рассмотрения заявления и прилагаемого к нему пакета документов налоговый орган до 1 ноября года, в котором поданы документы, принимает либо решение о проведении налогового мониторинга, либо решение об отказе в проведении (с пояснением причин такого отказа).
Последнее положение, о котором следует сказать в рамках нового раздела V.2, это то, что в отношении участников консолидированной группы налогоплательщиков нормы о налоговом мониторинге будут применимы только с 01.01.2016.
Помимо введения в текст части первой НК РФ раздела V.2, Закон №348-ФЗ также внес ряд правок в действующие статьи Кодекса, которые, по замыслу законодателя, вероятно, должны мотивировать налогоплательщиков к заключению отношений с налоговыми органами в части новой процедуры налогового мониторинга.
Так, например, в статью 75 НК РФ "Пеня" внесены изменения, согласно которым с 01.01.2015 не будут начисляться пени на сумму недоимки, которая образовалась у налогоплательщика в результате выполнения мотивированного мнения налогового органа, направленного ему в ходе проведения налогового мониторинга. Аналогичная правка, освобождающая налогоплательщиков от штрафов, введена также в статью 111 НК РФ "Обстоятельства, исключающие вину лица в совершении налогового правонарушения".
Однако не совсем понятно, зачем для этих целей потребовалось вносить изменения в указанные статьи, ведь и согласно действующей редакции НК РФ вина налогоплательщика в нарушении налогового законодательства РФ исключается и пени не начисляются при соблюдении им письменных разъяснений, данных ему либо неопределенному кругу лиц финансовым, налоговым или другим уполномоченным органом государственной власти. Мотивированное мнение, установленное разделом V.2, является таким же разъяснением органов контроля, как и все прочие письма.
Кроме того, следует отметить, что налогоплательщики и сегодня в частном порядке могут обращаться к контролирующим органам за подобными разъяснениями: согласно пп. 4 п. 1 ст. 32 НК РФ налоговые органы обязаны бесплатно информировать (в том числе в письменной форме) налогоплательщиков о действующих налогах и сборах, законодательстве о налогах и сборах и о принятых в соответствии с ним нормативных правовых актах, порядке исчисления и уплаты налогов и сборов, правах и обязанностях налогоплательщиков, полномочиях налоговых органов и их должностных лиц.
Таким образом, рассмотренное "преимущество" налогового мониторинга, на наш взгляд, является весьма сомнительным.
Другое "преимущество" налогового мониторинга, предусмотренное Законом №348-ФЗ, связано с ограничением в период мониторинга возможности проведения камеральных и выездных налоговых проверок. Соответствующие правки внесены в статьи 88 "Камеральная налоговая проверка" (новый п. 1.1) и 89 "Выездная налоговая проверка" (новый п. 5.1) НК РФ. Правда, при этом Закон №348-ФЗ предусмотрел ряд ограничений:
1) в части камеральных налоговых проверок - проверка не проводится при представлении налоговой декларации (расчета) за налоговый (отчетный) период, за который проводится налоговый мониторинг, за исключением:
- представления налоговой декларации (расчета) позднее 1 июля года, следующего за периодом, за который проводится налоговый мониторинг;
- представления налоговой декларации по НДС, в которой заявлено право на возмещение налога, или налоговой декларации по акцизам, в которой заявлена сумма акциза к возмещению;
- представления уточненной налоговой декларации (расчета), в которой уменьшена сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, или увеличена сумма полученного убытка по сравнению с ранее представленной налоговой декларацией (расчетом);
- досрочного прекращение налогового мониторинга;
2) в части выездных налоговых проверок - проверка не проводится за период, за который проводится налоговый мониторинг в отношении налогов, обязанность по исчислению и уплате которых возложена на налогоплательщика, за исключением:
- проведение выездной налоговой проверки вышестоящим налоговым органом - в порядке контроля за деятельностью налогового органа, проводившего налоговый мониторинг;
- досрочного прекращения налогового мониторинга;
- невыполнения налогоплательщиком мотивированного мнения налогового органа;
- представления налогоплательщиком уточненной налоговой декларации (расчета) за период проведения налогового мониторинга, в которой уменьшена сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, по сравнению с ранее представленной налоговой декларацией (расчетом).
Полагаем, что указанное "преимущество" также является спорным, поскольку, по сути, законодатель предлагает заменить камеральные и выездные проверки, которые носят периодический характер, на беспрерывную тотальную проверку (мониторинг). Напомним, что период налогового мониторинга согласно ст. 105.26 НК РФ составляет один календарный год, однако срок такого контроля - 21 месяц (мониторинг начинается с 1 января года, за который проводится такой мониторинг, и оканчивается 1 октября года, следующего за периодом, за который проводился мониторинг).
1.10. Изменения статьи 126 НК РФ "Непредставление налоговому органу сведений, необходимых для осуществления налогового контроля".
Закон №347-ФЗ уточнил порядок применения ответственности, предусмотренной пунктом 2 статьи 126 НК РФ. Напомним, что пунктом 1 данной статьи установлен штраф за несвоевременное представление истребуемых налоговым органом у налогоплательщика касающихся его самого документов (200 рублей за каждый документ), а пунктом 2 - штраф за отказ от представления документов (сведений) о других налогоплательщиках (10 тыс. рублей для юридических лиц и предпринимателей, 1 тыс. рублей для прочих физических лиц). Закон дополнительно установил, что штраф по пункту 2 статьи 126 НК РФ теперь будет применяться не только за отказ от представления, но и за несвоевременное представление таких документов сведений.
При этом обращаем внимание, что в отличие от порядка истребования документов при проверке самого налогоплательщика (статья 93 НК РФ), документы, истребуемые в рамках проверки третьих лиц об этих третьих лицах (статья 93.1 НК РФ) должны быть представлены в налоговый орган в течение всего 5 рабочих дней, и формально до сих пор за нарушение этого срока нельзя было применить штраф (в том числе, потому, что штраф 200 рублей за каждый не представленный в срок документ нельзя было применить, так как в данном случае не ясно, сколько документов должно быть у того, у кого их истребуют, и должны ли они быть в принципе, не говоря о таком виде истребуемой информации, как "сведения", теперь же можно будет применить фиксированный штраф (размер штрафа остался прежним)).
Данные изменения применяются в отношении документов, срок представления которых в налоговые органы наступил после дня вступления в силу Закона №347-ФЗ, т.е. после 06.12.2014.
2. Изменения второй части НК РФ.
2.1. Изменения главы 21 НК РФ "НДС".
2.1.1 Изменения статьи 174 НК РФ "Порядок и сроки уплаты налога в бюджет".
Закон №347-ФЗ внес изменения в статью 174 НК РФ, которые серьезно ужесточают требования, связанные с обязанностью представлять декларации по НДС исключительно в электронной форме по телекоммуникационным каналам связи.
Напомним, что в общем случае порядок представления налоговых деклараций по всем налогам определен в статье 80 первой части НК РФ. Там установлено, что по телекоммуникационным каналам связи обязаны представлять налоговые декларации те, у кого численность работников превышает 100 человек, или те, для кого такая обязанность предусмотрена по конкретным налогам. С 2014 года такая обязанность (обязанность подавать декларации в электронной форме) введена абсолютно для всех плательщиков НДС. Т.е. для целей НДС подача декларации с 2014 года осуществляется в электронной форме независимо от численности работников налогоплательщика.
Однако при всем при этом последствия несоблюдения порядка представления декларации (например, на бумажном носителе, а не в электронной форме) до сих пор были "не очень существенными". В НК РФ была введена статья 119.1 НК РФ "Нарушение установленного способа представления налоговой декларации (расчета)", которая предусматривает штраф в размере всего 200 рублей.
Однако в части деклараций по НДС Закон №347-ФЗ вводит куда более серьезные последствия, дополняя текст статьи 174 НК РФ положением о том, что при представлении налоговой декларации по НДС на бумажном носителе в случае, если предусмотрена обязанность представления такой декларации в электронной форме (а, еще раз повторим, такая обязанность предусмотрена для всех плательщиков НДС), такая декларация не считается представленной.
Это изменение вводится в действие с 01.01.2015 и будет применяться в отношении деклараций, срок представления которых (в том числе уточненных) наступает после 01.01.2015, т.е. начиная с деклараций за 1-й квартал 2015 года.
Соответственно, начиная с деклараций за 1-й квартал 2015 года при представлении плательщиком НДС декларации по НДС не в электронном виде, а на бумажном носителе, ему грозит помимо штрафа по статье 119.1 НК РФ (200 рублей) штраф по статье 119 НК РФ, как за непредставленную декларацию, т.е., как минимум 5% от суммы налога по декларации (взимается за каждый месяц нарушения срока подачи декларации в требуемом формате, но не более 30% и не менее 1 тыс. рублей).
2.2. Изменения главы 28 НК РФ "Транспортный налог".
2.2.1. Изменения статьи 362 НК РФ "Порядок исчисления суммы налога и сумм авансовых платежей по налогу".
Закон №347-ФЗ уточнил пункт 2.1 статьи 362 НК РФ, который устанавливает, что налогоплательщики, являющиеся организациями, исчисляют суммы авансовых платежей по транспортному налогу по истечении каждого отчетного периода в размере ¼ произведения соответствующей налоговой базы и налоговой ставки. Закон дополнил это правило указанием на то, что при этом к сумме авансового платежа также применяется повышающий коэффициент, установленный пунктом 2 статьи 362 НК РФ.
Напомним, что в пункте 2 статьи 362 установлены повышающие коэффициенты по транспортному налогу к отдельным видам дорогостоящих автотранспортных средств по перечню Минпромторга (размещен на сайте министерства).
При этом до внесения рассматриваемых правок буквальное прочтение норм главы 28 НК РФ приводило к тому, что повышающий коэффициент должен был применяться исключительно к сумме транспортного налога, рассчитываемой по итогам года, а к авансовым платежам по транспортному налогу (плательщиками которых в большинстве регионов являются только юридические лица) коэффициент применяться не должен был (и контролирующие органы в своих разъяснениях признавали это). Теперь Закон №347-ФЗ с 01.01.2015 устраняет этот "дефект", что позволит контролирующим органам уже с авансовых платежей по транспортному налогу, вносимых в 2015 году требовать применения в отношении соответствующих автомобилей повышающих коэффициентов.
2.3. Изменения главы 30 НК РФ "Налог на имущество организаций".
2.3.1. Изменения статьи 378.2 НК РФ "Особенности определения налоговой базы, исчисления и уплаты налога в отношении отдельных объектов недвижимого имущества".
Статья 378.2 НК РФ определяет особенности исчисления налога на имущество организаций не с остаточной балансовой, а с кадастровой стоимости объектов недвижимости (в тех субъектах РФ, где принят соответствующий порядок исчисления налога). Напомним, что исчисление налога на имущество организаций исходя из кадастровой стоимости объектов недвижимости осуществляется нерезидентами, не осуществляющими в РФ деятельность через постоянное представительство (в отношении имеющихся у них объектов на территории РФ), и может быть введено для российских организаций в отношении следующих категорий объектов:
1) административно-деловых центров и торговые центров (комплексов) и помещений в них;
2) нежилых помещений, назначение которых в соответствии с кадастровыми паспортами или документами технического учета (инвентаризации) предусматривает размещение офисов, торговых объектов, объектов общественного питания и бытового обслуживания либо которые фактически используются в указанных целях.
Закон №347-ФЗ дополнил текст статьи 378.2 новым пунктом 4.2, в котором содержатся положения, позволяющие идентифицировать объекты недвижимости как подпадающие под указанные выше категории.
Так, установлено, что отдельно стоящее нежилое здание (строение, сооружение), помещения в котором принадлежат одному или нескольким собственникам, признается одновременно как административно-деловой центр, так и торговый центр (комплекс), если такое здание (строение, сооружение) предназначено для использования или фактически используется одновременно как в целях делового, административного или коммерческого назначения, так и в целях размещения торговых объектов, объектов общественного питания и (или) объектов бытового обслуживания.
При этом:
- здание (строение, сооружение) признается предназначенным для использования одновременно как в целях делового, административного или коммерческого назначения, так и в целях размещения торговых объектов, объектов общественного питания и (или) объектов бытового обслуживания, если назначение помещений общей площадью не менее 20% общей площади этого объекта в соответствии с кадастровыми паспортами соответствующих объектов или документами технического учета (инвентаризации) предусматривает размещение офисов и сопутствующей офисной инфраструктуры (включая централизованные приемные помещения, комнаты для проведения встреч, офисное оборудование, парковки), торговых объектов, объектов общественного питания и (или) объектов бытового обслуживания;
- фактическим использованием здания (строения, сооружения) одновременно как в целях делового, административного или коммерческого назначения, так и в целях размещения торговых объектов, объектов общественного питания и (или) объектов бытового обслуживания признается использование не менее 20% общей площади этого объекта для размещения офисов и сопутствующей офисной инфраструктуры (включая централизованные приемные помещения, комнаты для проведения встреч, офисное оборудование, парковки), торговых объектов, объектов общественного питания и (или) объектов бытового обслуживания.
Изменения вводятся в силу с 01.01.2015.
2.3.2. Изменения статьи 381 НК РФ "Налоговые льготы".
Закон №347-ФЗ переформулировал в тексте статьи 381 НК РФ одну из льгот по налогу на имущество организаций, а именно - льготу для государственных научных центров. В новой редакции эта льгота звучит как освобождение от налога для имущества организаций, которым присвоен статус государственных научных центров. Изменение вводится в действие с 01.01.15, и, на наш взгляд, вряд ли оно серьезно скажется на непосредственном применении самой льготы теми, у кого есть на нее право.
2.3.3. Изменения статьи 386 НК РФ "Налоговая декларация".
Закон №347-ФЗ дополнил статью 386 НК РФ 2-мя важными дополнениями:
- одно из них касается особенностей представления налоговой декларации по налогу на имущество крупнейшими налогоплательщиками, имеющими на территории одного субъекта РФ несколько подразделений, выделенных на отдельный баланс (каждое из которых, по идее, должно формировать самостоятельную декларацию по налогу на имущество);
- второе касается случаев непредставления декларации по налогу на имущество организаций иностранной организацией, не осуществляющей деятельность на территории РФ через постоянное представительство (выше мы уже отметили, что Закон №347-ФЗ внес в первую часть НК РФ изменения, предоставив налоговым органам право по данной категории налогоплательщиков исчислять налог на имущество расчетным путем).
Рассмотрим эти дополнения подробнее:
1) Закон ввел правило, согласно которому, если налогоплательщик (одновременно):
- отнесен к категории крупнейших;
- имеет на территории одного субъекта РФ несколько обособленных подразделений, имеющих отдельный баланс, или объектов недвижимого имущества, в отношении которых установлен отдельный порядок исчисления и уплаты налога,
формирование налоговых деклараций (расчетов) по каждому из этих обособленных подразделений или объектов недвижимого имущества может не производиться. В этом случае налогоплательщик вправе сформировать единую налоговую декларацию (расчет) по субъекту РФ, выбрав в качестве ответственного одно из обособленных подразделений или один из объектов недвижимого имущества. При этом налогоплательщик самостоятельно выбирает ответственное обособленное подразделение или объект недвижимого имущества, уведомив о принятом решении налоговый орган, в котором налогоплательщик состоит на учете по месту нахождения этого обособленного подразделения или объекта недвижимого имущества. Сроки в течение которых должно быть осуществлено такое уведомление и порядок его представления (включая форму) Закон не определил. В том числе (в отличие от выбора ответственного обособленного подразделения по налогу на прибыль организаций) в данном случае не установлено никаких ограничений, которые могли бы препятствовать подавать такие уведомления в середине налогового периода (года). Про последствия закрытия (ликвидации) выбранного ответственного подразделения (объекта недвижимости) в тексте Закона также ничего не сказано;
2) Закон установил, что в случае непредставления налогоплательщиком - иностранной организацией, не осуществляющей деятельность на территории РФ через постоянное представительство, налоговой декларации в сроки, установленные статьей 386 НК РФ (не позднее 30 марта года, следующего за отчетным), налоговый орган определяет на основании имеющейся информации без проведения в отношении указанного налогоплательщика мероприятий налогового контроля не исчисленную налогоплательщиком сумму налога, подлежащую уплате в бюджет РФ (т.е. фактически речь идет не о праве, а об обязанности налогового органа).
При превышении суммы налога, определенной налоговым органом расчетным путем, над суммой налога, фактически уплаченной иностранной организацией, налоговый орган выявляет недоимку по налогу. Обратная ситуация (исчисленная налоговым органом сумма оказывается меньше фактически уплаченных нерезидентом сумм) Законом №347-ФЗ никак не регламентируется.
Данные изменения вводятся в действие с 01.01.15. В части норм, касающихся нерезидентов уточнено, что изменения будут применяться к недоимкам по налогу на имущество, выявленным налоговыми органами после вступления в силу Закона №347-ФЗ. В данном случае не совсем ясно, что считать датой вступления в силу Закона №347-ФЗ: общей датой вступления Закона в силу обозначено 06.12.14 (через месяц после его официального опубликования). Но при этом для целого ряда положений Закона №374-ФЗ им определены специальные сроки введения в действие. В частности, все изменения 2-й части НК РФ (включая рассматриваемую статью 386 НК РФ) вводятся в силу с 01.01.15. Таким образом, обнаруженные налоговым органом после какой именно даты недоимки по налогу на имущество нерезидентов позволят начать налоговым органам применять рассмотренные выше изменения, не до конца очевидно.
2.4. Изменения главы 31 НК РФ "Земельный налог".
Закон №347-ФЗ исключил из статьи 391 НК РФ "Порядок определения налоговой базы" положение о том, что налогоплательщики - физические лица, являющиеся индивидуальными предпринимателями, определяют налоговую базу по земельному налогу самостоятельно в отношении земельных участков, используемых (предназначенных для использования) ими в предпринимательской деятельности (в отличие от земельного налога для физических лиц - не предпринимателей, для которых земельный налог исчисляет налоговый орган).
Аналогичные правки также внесены Законом №347-ФЗ в статью 396 НК РФ "Порядок исчисления налога и авансовых платежей по налогу". Кроме того, в статье 396 НК РФ и статье 397 НК РФ "Порядок и сроки уплаты налога и авансовых платежей по налогу" также исключены нормы об уплате индивидуальными предпринимателями авансовых платежей по земельному налогу, а в статье 393 НК РФ "Налоговый период. Отчетный период" исключено упоминание об отчетных периодах по земельному налогу для индивидуальных предпринимателей.
В статье 398 НК РФ "Налоговая декларация" исключены положения о представлении индивидуальными предпринимателями каких-либо деклараций или авансовых расчетов по земельному налогу.
Таким образом, с вступлением в силу данных изменений положения главы 31 НК РФ в ней будет однозначно закреплено, что для всех категорий физических лиц (являющихся и не являющихся индивидуальными предпринимателями) сумма земельного налога рассчитывается налоговым органом и сообщается налогоплательщику в направляемом ему налоговом уведомлении. При этом для всех категорий физических лиц по земельному налогу установлен только налоговый период и обязанность уплаты земельного налога исключительно по итогам налогового периода (года) без уплаты авансовых (квартальных) платежей. Как и "обычные" физические лица, индивидуальные предприниматели будут освобождены от обязанности представления деклараций и расчетов по земельному налогу.
Представляется, что данные правки обусловлена тем, что у налоговых органов нет информации, какие принадлежащие физическим лицам (имеющим статус предпринимателя) земельные участки используются ими в предпринимательской деятельности, а какие нет, и, соответственно, возникали неясности, по каким земельным участкам налоговый орган должен исчислять сумму земельного налога и направлять налоговые уведомления, а по каким исчисление земельного налога должно осуществляться предпринимателем самостоятельно (с уплатой в бюджет авансовых платежей по земельному налогу и представлением в налоговый орган деклараций по нему).
Изменения вводится в действие с 01.01.15 и применяется в отношении налогового периода по земельному налогу после указанной даты.
Исп. Леонов А., Жаворонок С.
[1] напомним, что форма такого заявления утверждена приказом ФНС РФ от 29.05.2014 №ММВ-7-14/306@ и ее могут также использовать физические лица (включая предпринимателей, адвокатов, нотариусов) для сообщения налоговому органу адреса, по которому они хотят получать от него свою корреспонденцию.
Комментарии
Оставить комментарий