Новый пароль отправлен на почту
После авторизации вы сможете изменить его в профиле на любой другой
Разъяснения МФ РФ с выгодными выводами (НДС - пересчет у.е., правило 5% для торговли; НДФЛ - пересчет при изменении статуса)
Направляем для ознакомления и использования в работе информацию о 3 письмах МФ РФ, которые содержат, на наш взгляд, не соответствующие нормам НК РФ выводы, но которые, тем ни менее, могут быть весьма выгодны для налогоплательщиков.
Речь идет о следующих документах:
- разъяснения МФ РФ о новых правилах определения налоговой базы по НДС при расчетах в у.е. с использованием предварительных форм оплаты;
- разъяснения МФ РФ и ФНС РФ о порядке возврата НДФЛ в связи с приобретением физическим лицом в течение года статуса налогового резидента РФ и права применения ставки НДФЛ 13%;
- разъяснения МФ РФ о порядке применения введенных в пункт 4 статьи 170 НК РФ с 01.10.11 изменений в части порядка применения правила "5-ти процентов" для целей раздельного учета по облагаемым и необлагаемым НДС операциям.
Рассмотрим эти документы подробнее.
1) Письмо МФ РФ от 17.01.12 №03-07-11/13
В данном письме МФ РФ рассмотрел вопрос определения после 01.10.2011 налоговой базы по НДС при реализации товаров, работ, услуг, стоимость которых выражена в у.е. в случае получения частичной или полной (100%-ной) предоплаты.
Письмо опубликовано в газете "Учет. Налоги. Право", №6, 2012, может быть дополнительно направлено в Ваш адрес.
Напомним, что вопрос связан с тем, что согласно внесенным с 01.10.2011 Федеральным законом от 19.07.11 №245-ФЗ изменениям в главу 21 НК РФ статья 154 была дополнена пунктом 4. Этот пункт устанавливает следующее: если при реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав по договорам, обязательство об оплате которых предусмотрено в рублях в сумме, эквивалентной определенной сумме в иностранной валюте, или условных денежных единицах, моментом определения налоговой базы является день отгрузки (передачи) товаров (работ, услуг), имущественных прав, при определении налоговой базы иностранная валюта или условные денежные единицы пересчитываются в рубли по курсу ЦБ РФ на дату отгрузки (передачи) товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав. При последующей оплате товаров (работ, услуг), имущественных прав налоговая база не корректируется. Суммовые разницы в части налога, возникающие у налогоплательщика-продавца при последующей оплате товаров (работ, услуг), имущественных прав, учитываются при налогообложении прибыли в составе внереализационных доходов в соответствии со статьей 250 НК РФ или в составе внереализационных расходов в соответствии со статьей 265 НК РФ.
Как мы ранее указывали в своих комментариях, при принятии данной нормы, на наш взгляд, законодатель не принял во внимание, что из статьи 167 НК РФ следует, что при реализации товаров (работ, услуг, прав) на внутреннем рынке налоговая база по НДС в любом случае определяется на дату отгрузки. Даже если оплата происходит раньше, и налогоплательщик на дату оплаты определяет налоговую базу исходя из полученных сумм, на дату отгрузки он все равно опять определяет базу по НДС.
Из приведенного выше текста нового пункта 4 статьи 154 НК РФ следует, что в ситуации, когда стоимость реализованных товаров (работ, услуг, прав) выражена в у.е. налогоплательщик определяет налоговую базу по курсу ЦБ РФ на дату отгрузки.
Никаких норм о том, что в случаях предоплаты, налогоплательщик на дату отгрузки применяет курс, сформированный на дату платежа, в новой редакции главы НК РФ нет.
В ситуации с предоплатой это все приводит к тому, что в отличие от правил бухгалтерского учета и правил налогообложения прибыли, получив предоплату, на дату отгрузки для целей НДС налогоплательщик должен пересчитать налоговую базу по курсу на дату отгрузки, из-за чего налоговая база по НДС не будет соответствовать налоговой базе по налогу на прибыль и выручке, отраженной в бухгалтерском учете. Более того, стоимость в рублях товаров (работ, услуг, прав) по счету-фактуре будет не соответствовать стоимости тех же товаров (работ, услуг, прав) по накладной (акту выполненных работ, оказанных услуг).
Мы признавали ненормальность подобной ситуации, но подчеркивали, что связана она исключительно с новыми формулировками главы 21 НК РФ.
Указанное выше письмо МФ РФ рассмотрело данный вопрос и пришло к неожиданному выводу. В разъяснении указано, что даже с учетом новой редакции главы 21 НК РФ и нового пункта 4 статьи 153 НК РФ при определении налоговой базы на дату отгрузки в отношении части стоимости, по которой получена предоплата, применяется курс ЦБ РФ на дату такой оплаты. Т.е. фактически Минфин РФ в своем письме привел порядок, который применяется в бухгалтерском учете и для целей налогообложения прибыли.
Однако при этом Минфин РФ не привел не единой нормы НК РФ, на основании которой им сделан подобный вывод. Нам даже хочется отметить, что наоборот - МФ РФ в своем письме процитировал все те положения главы 21 НК РФ, которые, на наш взгляд, должны были бы вынудить его прийти к тем выводам, которые нами изложены выше (какими бы "странными" они не казались с точки зрения логики).
Таким образом, мы не можем считать позицию Минфин РФ по данному вопросу обоснованной.
Тем ни менее, применение налогоплательщиком писем МФ РФ освобождает его от налоговой ответственности и пени (статьи 111 и 75 НК РФ), кроме того письма МФ РФ обязательны для налоговых органов (ст. 4 НК РФ).
В связи с этим считаем, что налогоплательщик может принять управленческое решение руководствоваться приведенными разъяснениями Минфина РФ. Тем более, что мы готовы признать, что их применение во многом упрощает работу по договорам, стоимость которых выражена в у.е.;
2) Письмо ФНС РФ от 26.08.2011 №ЕД-4-3/13957@ "О возврате налога на доходы физических лиц" (вместе с письмом МФ РФ от 12.08.11 №03-04-08/4-146)
В данном документе ФНС РФ направило для применения разъяснения Минфина РФ о новых правилах пересчета НДФЛ в ситуации, когда у физического лица в течение налогового периода (календарного года) меняется статус - он становится налоговым резидентом РФ, и его доходы в течение всего года подлежат налогообложению по ставке 13%, а не 30% (как применялось изначально до получения статуса налогового резидента).
Письма, хотя и датированы августом 2011 года, но опубликованы не были и только сейчас включены в ИБ "Консультант Плюс", могут быть дополнительно направлены в Ваш адрес по электронной почте.
В данном случае рассматривается правка, введенная в главу 23 НК РФ Федеральным законом от 27.07.10 №229-ФЗ с 01.01.2011. Речь идет о дополнении статьи 231 Кодекса новым пунктом 1.1 следующего содержания: возврат суммы НДФЛ налогоплательщику в связи с перерасчетом по итогу налогового периода в соответствии с приобретенным им статусом налогового резидента РФ производится налоговым органом, в котором он был поставлен на учет по месту жительства (месту пребывания), при подаче налогоплательщиком налоговой декларации по окончании указанного налогового периода, а также документов, подтверждающих статус налогового резидента РФ в этом налоговом периоде, в порядке, установленном статьей 78 НК РФ.
Комментируя эту норму, мы указывали, что она фактически с 2011 года поменяла порядок пересчета НДФЛ при изменении в течение года статуса налогоплательщика - физического лица и приобретения им права на ставку НДФЛ 13% (например, в связи с нахождением в РФ в течение года более 183 дней). Мы посчитали, что с введением данной нормы налоговый агент не может пересчитывать НДФЛ с начала года с 30% по ставке 13% и возвращать разницу (путем зачета или иным образом) физическому лицу, как излишне удержанный налог. Ведь приведенная выше норма однозначно указывает, что такой возврат осуществляется исключительно налоговым органом по окончании года при представлении физическим лицом налоговой декларации.
Однако в указанном выше письме МФ РФ от 12.08.2011 №03-04-08/4-146, направленном для применения письмом ФНС РФ от 26.08.2011 №ЕД-4-3/13957@, сделан иной вывод.
В письме указано, что работодателям - налоговым агентам следует руководствоваться положениями пункта 3 ст. 226 НК РФ, согласно которым исчисление НДФЛ производится налоговыми агентами нарастающим итогом с начала налогового периода по итогам каждого месяца применительно ко всем доходам, в отношении которых применяется налоговая ставка 13%, с зачетом удержанной в предыдущие месяцы текущего налогового периода суммы налога.
Из этого МФ РФ и ФНС РФ сделали вывод, что начиная с месяца, в котором число дней пребывания работника в РФ в текущем году превысило 183 дня, суммы НДФЛ, удержанные налоговым агентом с его доходов до получения им статуса налогового резидента по ставке 30%, подлежат зачету налоговым агентом при определении налоговой базы нарастающим итогом по всем суммам доходов работника, включая доходы, с которых налог удерживался по ставке 30%.
Т.е. фактически, как и прежде, МФ РФ и ФНС РФ предлагают налоговым агентам делать возврат ранее удержанного по ставке 30% НДФЛ.
Безусловно, данный порядок более выгоден как налоговым агентам, так и самим физическим лицам.
Первые могут "сэкономить" на своих текущих перечислениях в бюджет сумм НДФЛ, а вторым проще получить возврат в течение года от налогового агента, чем иметь необходимость представлять в налоговый орган налоговую декларацию и ждать камеральной проверки по ней для вынесения решения о возврате налога (что по практике обычно происходит не ранее августа года, следующего за отчетным - будет ли к тому времени физическое лицо еще находиться на территории РФ, не известно).
Однако еще раз подчеркнем, что, на наш взгляд, он не основан на нормах НК РФ, которые предполагают только один вариант возврата НДФЛ в связи с приобретением физическим лицом в течение года статуса налогового резидента РФ - возврат налога через налоговый орган путем подачи декларации по окончании года.
Кроме того, разъяснения МФ РФ и ФНС РФ имеют и еще один недостаток - они в принципе не учитывают введенные с 01.01.2011 в главу 23 НК РФ новые правила возврата излишне удержанного налоговым агентом НДФЛ (хотя, еще раз повторим, на наш взгляд, эти правила в любом случае не применимы, так как в самом НК РФ возврат налога предусмотрен только через налоговый орган, причем именно - как особенность возврата излишне удержанного НДФЛ при изменении у физического лица налогового статуса).
Но мы опять вынуждены повторить - применение разъяснений МФ РФ и ФНС РФ освобождает налогоплательщика и налогового агента от налоговой ответственности и пени (ст.111 и 75 НК РФ), что дает возможность принять управленческое решение об их применении.
3) Письмо МФ РФ от 11.01.12 №03-07-11/03
В данном письме МФ РФ рассмотрел вопрос о начале применения пункта 4 статьи 170 НК РФ (в редакции Федерального закона от 19.07.2011 №245-ФЗ) в части применения правила "5-ти процентов", т.е. правила, когда налогоплательщик, осуществляя как облагаемые, так и не облагаемые НДС операции, получает право не вести раздельный учет, не делить "входящий" НДС, а всю сумму целиком принимать к налоговому вычету.
Письмо опубликовано в газете "Учет. Налоги. Право", №6, 2012, может быть дополнительно направлено в Ваш адрес.
Напомним, что Закон №245-ФЗ переформулировал пункт 4 статьи 170 НК РФ, в результате чего за торговыми организациями (либо иными организациями, у которых помимо прочего есть торговые операции) было закреплено право учитывать расходы на приобретение покупных товаров для перепродажи при расчете пропорции, определяющий право налогоплательщика применить правило "5-ти процентов", не вести раздельный учет и принять всю сумму "входного" НДС к вычету.
Дело в том, что некоторое время назад (с 2006 года) при внесении технических правок в названное правило в тексте НК РФ в итоге фигурировало такое понятие, как "доля совокупных расходов на производство облагаемых (либо не облагаемых) НДС товаров, работ, услуг в общей величине расходов на производство". Что такое "расходы на производство" нормативно установлено не было, что дало основания контролирующим органам исключать из расходов, участвующих в расчете вышеназванной доли (на предмет ее порога в 5%), расходы на приобретение товаров для перепродажи.
В результате возникало не мало налоговых споров, поскольку зачастую исключение названых расходов из расчета доли приводило к потере налогоплательщиком права на применение правила "5-ти процентов", что влекло за собой завышение применения налоговых вычетов по НДС.
И хотя Минфин РФ и ФНС РФ в течение всего этого времени даже между собой и внутри себя не были единодушны в своем подходе (на наш взгляд, Минфин РФ не соглашался с необходимостью исключать расходы на торговлю при расчете в 5% по причине того, что это попросту не предполагалось в процессе принятия НК РФ; видимо, вводя термин "расходы на производство", Минфин РФ просто хотел как можно шире охватить все статьи затрат налогоплательщика, тем более, что до 2007 года по действовавшему тогда ОКОНХ торговля входила в сферу "материального производства"), однозначно данная проблема снимается только с вступлением в силу изменений, предусмотренных Законом №245-ФЗ.
Предусмотренное Законом №245-ФЗ изменение пункта 4 статьи 170 НК РФ вступило в силу с 01.10.2011. И до настоящего времени мы полагали, что применяться отредактированный пункт может только с указанной даты.
Однако Минфин РФ в рассматриваемом письме пришел к другому выводу. Министерство указало, что в отношении торговых организаций данная норма применяется до вступления в силу Закона №245, т.е. до 01.10.2011.
По нашему мнению, данный вывод ни на чем не основан. Однако он, безусловно, выгоден для налогоплательщиков - прежде всего торговых компаний, применявших правила "5-ти процентов" для целей раздельного учета по НДС до 01.10.2011.
Исп. Леонов А.
Комментарии
Оставить комментарий