Обзор судебной практики Верховного Суда РФ №4 (2016) в части налоговых споров

Информируем об Обзоре судебной практики Верховного Суда РФ №4 (2016) (утв. Президиумом Верховного Суда РФ 20.12.2016).

В обзор вошли дела, касающиеся долевого строительства, защиты прав потребителей, поручительства, залога, содержания общего имущества многоквартирных домов, аренды, банкротства, лизинга и пр.

Мы настоятельно рекомендуем ознакомиться с данным Обзором, особенно в части рассмотрения вопросов, непосредственно затрагивающих аспекты осуществляемой Вами предпринимательской деятельности.

Документ размещен на сайте Верховного Суда РФ (http://www.supcourt.ru). С полным текстом документа Вы также можете ознакомиться в приложении к настоящему письму.

В первую очередь, мы бы хотели рассмотреть ту часть Обзора, которая касается вопросов налогообложения (раздел IV Обзора). Мы процитируем основные выводы, приведенные Верховным Судом РФ в Обзоре, с очень краткими комментариями и ссылками на конкретные дела, при рассмотрении которых такие выводы судом были сделаны. При этом мы полагаем, что почти все включенные Верховным Судом РФ в новый Обзор налоговые вопросы могут представлять интерес для самого широкого круга налогоплательщиков. И некоторые из них, как нам кажется, могут поменять складывавшиеся до сих пор подходы в правоприменительной практике.

1. Лицо, приобретавшее товары (работ, услуги) по операциям, освобожденным от налогообложения, но получившее от контрагента счета-фактуры с выделением суммы НДС, не лишается права принять к вычету предъявленную сумму налога, поскольку контрагент обязан уплатить ее в бюджет.

До сих пор контролирующие органы настаивали на том, что указанный выше вычет невозможен, так как счет-фактура, являющийся основанием для вычета, в данном случае должен считаться документом, составленным с ошибками - выделение суммы НДС по освобожденным от налогообложения операциям само по себе представляет существенную ошибку. Однако Верховный Суд РФ эту позицию не поддержал и указал на право применения вычета в рассматриваемой ситуации. Ранее такие выводы Верховным Судом РФ были сделаны в Определениях №305-КГ16-6640, 305-КГ16-7096, 305-КГ16-8642.

2. Для признания денежной суммы, выплаченной работнику в связи с расторжением трудового договора по соглашению сторон, расходами в целях исчисления налога на прибыль организаций необходимо, чтобы такая выплата являлась экономически обоснованной. При значительном размере этой суммы и ее явном несоответствии обстоятельствам, характеризующим трудовую деятельность работника, на налогоплательщике лежит бремя раскрытия доказательств, обосновывающих природу произведенной выплаты и ее экономическую оправданность.

Если до сих пор более актуальными были споры о том, могут ли в принципе выплаты в связи с увольнением, которые часто именуются также "золотыми парашютами", уменьшать налогооблагаемую прибыль, или о том, как эти выплаты должны быть оформлены (какими документами), то после внесения в НК РФ (ст. 255) изменений, закрепляющих соответствующую возможность независимо от способа оформления, контролирующие органы сконцентрировались на вопросе экономической обоснованности, т.е. на оспаривании величины расхода по его размеру. Вывод, обнародованный ВС РФ, фактически, полагаем, поддерживает налоговые органы, возлагая на налогоплательщика бремя доказывания обоснованности выплачиваемого размера выходных пособий, т.е. фактически Суд согласился с тем, что одного только условия в соглашении с работником о размере выплаты при увольнении для её учета в расходах при налогообложении прибыли недостаточно.

Вывод сделан по материалам дела, рассмотренного ВС РФ в Определении №305-КГ16-5939.

3. При доказанности того, что передача материальных и иных ресурсов (передача бизнеса) налогоплательщика другому лицу была совершена в целях уменьшения имущественной базы, за счет которой должна была быть исполнена налоговая обязанность, о чем другое лицо должно было знать, налоговый орган вправе взыскать суммы соответствующих налогов с лица, получившего указанное имущество.

Данный вывод, на наш взгляд, представляет интерес в связи с дополнением с 01.01.2017 статьи 45 НК РФ возможностью взыскания налоговых недоимок не только с юридических, но и физических лиц, которым была осуществлена указанная выше передача имущества, приведшая к невозможности погасить налогоплательщику свои налоговые обязательства. И особенно важным моментом в данном случае является то, что ВС РФ подчеркнул, что "отсутствие признаков субъективной зависимости между обществами, в том числе по указанным в п. 2 ст. 105.1 НК РФ критериям участия в капитале и (или) осуществления руководства деятельностью юридического лица, не исключает при изложенных обстоятельствах возможности применения п. 2 ст. 45 НК РФ". Т.е. отсутствие прямой взаимозависимости не исключает возможности взыскания налоговых недоимок за счет имущества третьих лиц, если у должника с этим третьими лицами имели место отношения, приведшие к невозможности погасить свои недоимки. Подробнее см. Определение №305-КГ16-6003.

Дополнительно обращаем внимание на появившееся в правовых базах письмо ФНС России от 19.12.2016 №СА-4-7/24347@. В этом письме ФНС РФ проанализировала сложившуюся к текущему моменту судебную арбитражную практику по вопросам реализации налоговыми органами обязанности, установленной подпунктом 2 пункта 2 статьи 45 НК РФ, т.е. погашения недоимки за счет обращения взыскания на имущество третьих лиц. Данное письмо интересно тем, что в нем ФНС РФ выделила признаки, наличие которых дает налоговым органам право осуществлять такое взыскание, что говорит о том, что не всегда, не во всех случаях и не со всех подряд лиц налоговый орган может реализовать эти свои полномочия.

4. Уточненная налоговая декларация, представленная после завершения выездной налоговой проверки и до вынесения налоговым органом решения, может представлять собой форму информирования налогового органа о возражениях налогоплательщика относительно выводов налогового органа по соответствующему налогу, изложенных в материалах проверки.

Но при этом налоговый орган с учетом объема и характера уточняемых сведений вправе провести дополнительные мероприятия налогового контроля, руководствуясь п. 6 ст. 101 НК РФ, либо, вынося решение без учета данных уточненной налоговой декларации, назначить проведение повторной выездной проверки в части уточненных данных.

Данные выводы ВС РФ сделал на основании своего определения №310-КГ16-5041.

Таким образом, фактически ВС РФ указал, что возможность подать в рассматриваемой ситуации уточненную налоговую декларацию есть (Суд посчитал, что это можно расценить как форму возражений налогоплательщика на результаты проверки). Но приведет это к тому, что налоговый орган либо назначит дополнительные мероприятия налогового контроля, чтобы проверить представленные уточнения, либо может вынести решение без учета уточняемых расчетов и назначить повторную выездную налоговую проверку (хотя в первой части НК РФ прямого основания для назначения повторной выездной налоговой проверки в данном случае не предусмотрено). Мы также напомним, что подача уточненной декларации после того, как налогоплательщик узнал, что в отношении него начата налоговая проверка, не сможет служить обстоятельством, освобождающим его от налоговой ответственности (ст.80 НК РФ). Соответственно, как нам кажется, Верховный Суд РФ подтвердил, что в целом подача уточненной декларации после завершения налоговой проверки, но до вынесения решения по ней возможна, но ничего "хорошего" налогоплательщику это не сулит.

5. Исчисление налогов, учитываемых в составе расходов по налогу на прибыль организаций, в излишнем размере не может квалифицироваться как ошибка при исчислении налога на прибыль организаций, в связи с чем корректировка расходов на уплату налогов не требует подачи уточненной налоговой декларации за предыдущие периоды.

В данном случае, как нам кажется, вывод очень интересный (в конкретном Определении ВС РФ №308-КГ16-8442 рассмотрены перерасчеты по НДПИ, которые привели к уменьшению суммы самого налога, но поставили вопрос о расходах в виде этого налога, ранее учтенных при налогообложении прибыли). Интересно, что в своих выводах ВС РФ сослался на довольно "старое" постановление ВАС РФ - Постановление Президиума ВАС РФ от 17.01.2012 №10077/11, которое, как нам кажется, до сих пор не находило в практике широкого применения.

Но в данном случае, мы полагаем, что интересным является то, насколько широко и к каким именно налогам и ситуациям можно применять сделанный ВС РФ вывод. Например, очевидно, что по аналогии с НДПИ сделанный ВС РФ вывод можно применить к перерасчетам по налогу на имущество организаций или по обязательным страховым взносам. Менее очевидной является ситуация с перерасчетами по НДС, которые влекут изменение налоговой базы по налогу на прибыль. Скажем, уточнения в части принятия к вычету сумм НДС, ранее учтенных в стоимости товаров, работ, услуг и отнесенных на расходы. По сути, выводы ВС РФ носят очень общий характер, а значит, они должны были бы применяться и к данным ситуациям. Но однозначно утверждать это на текущий момент времени мы не беремся.

В заключение отметим, что рассматриваемый Обзор представляет собой обобщение Верховным Судом РФ судебной практики. Назвать такой Обзор документом, обязательным к применению арбитражными судами, нельзя. Вместе с тем можно не сомневаться, что арбитражные суды будут ориентироваться на этот документ при рассмотрении конкретных дел. Ведь одним из оснований подачи заявления в ВС РФ о пересмотре судебного акта в порядке надзора является принятие судом решения, нарушающего единообразие применения законодательства РФ. Соответственно, в случаях, когда конкретные рассматриваемые арбитражными судами вопросы будут аналогичны тем, что изложены в настоящем Обзоре ВС РФ, вероятность того, что решение по ним будет принято на основании позиции, соответствующей выводам из данного Обзора, является очень высокой.

Еще раз обращаем внимание, что выше мы рассмотрели только раздел IV Обзора, посвященный вопросам налогообложения.

С полным текстом документа Вы можете ознакомиться в приложении к настоящему письму.

Исп. Леонов А.

Приложение: Обзор судебной практики ВС РФ №4 (2016).doc