Новый пароль отправлен на почту
После авторизации вы сможете изменить его в профиле на любой другой
Изменения Закона о бухгалтерском учете
Информируем о Федеральном законе от 21.12.13 №357-ФЗ "О внесении изменений в Федеральный закон "О бухгалтерском учете" и признании утратившей силу статьи 1 Федерального закона "О внесении изменений в отдельные законодательные акты РФ" (далее - Закон №357-ФЗ).
Закон был официально опубликован на портале www.pravo.gov.ru 23.12.13 и вступает в силу с 01.01.2014.
Основные положения Закона №357-ФЗ сводятся к:
- установлению запрета на отражение в бухгалтерском учете мнимых и притворных хозяйственных операций и объектов учета;
- уточнению ответственности лиц, отвечающих за составление первичных учетных документов и за их отражение в бухгалтерском учете;
- введению специального срока представления аудиторского заключения вместе с обязательным экземпляром бухгалтерской отчетности (в случаях, когда аудит для хозяйственного субъекта является обязательным).
Рассмотрим эти и другие положения Закона №357-ФЗ подробнее.
1. Запрет на отражение в бухгалтерском учете мнимых и притворных хозяйственных операций и объектов бухгалтерского учета.
Закон №357-ФЗ вводит в Федеральный закон от 06.12.11 № 402-ФЗ "О бухгалтерском учете" (далее - Закон о бухучете) понятие "мнимого" и "притворного" объектов бухгалтерского учета" (новая редакция пункта 2 статьи 10).
Под мнимым объектом бухгалтерского учета понимается несуществующий объект, отраженный в бухгалтерском учете лишь для вида (в том числе неосуществленные расходы, несуществующие обязательства, не имевшие места факты хозяйственной жизни). Не являются мнимыми объектами бухгалтерского учета резервы, фонды, предусмотренные законодательством Российской Федерации, и расходы на их создание.
Под притворным объектом бухгалтерского учета понимается объект, отраженный в бухгалтерском учете вместо другого объекта с целью прикрыть его (в том числе притворные сделки).
В отношении указанных мнимых и притворных объектов бухгалтерского учета Закон №357-ФЗ вводит следующие ограничения:
- не допускается регистрация мнимых и притворных объектов бухгалтерского учета в регистрах бухгалтерского учета (новая редакция пункта 2 статьи 10 Закона о бухучете);
- не допускается принятие к бухгалтерскому учету документов, которыми оформляются не имевшие места факты хозяйственной жизни, в том числе лежащие в основе мнимых и притворных сделок (новая редакция пункта 1 статьи 9 Закона о бухучете).
На наш взгляд, приведенные выше новые положения Закона о бухучете вряд ли повлекут за собой серьезные изменения в работе бухгалтерских служб и вряд ли скажутся на вопросах подготовки бухгалтерской отчетности. При этом мы исходим из того, что в принципе себе довольно трудно представить ситуацию, при которой введенный исключительно в текст Закона о бухучете прямой запрет будет тем фактором, который будет препятствовать отражению в бухгалтерском учете мнимых и притворных объектов бухгалтерского учета.
К тому же в данном случае представляется странным, почему, внеся запрет на принятие к учету первичных документов и на отражение в бухгалтерском учете хозяйственных операций по притворным объектам бухгалтерского учета, в том числе по притворным сделкам, законодатель не указал, что соответствующие сделки должны отражаться в учете исходя из правил, установленных для тех сделок и (или) объектов бухгалтерского учета, которые они прикрывают. По крайней мере, статья 170 ГК РФ свидетельствует о том, что притворная сделка является ничтожной, но к отношениям сторон по такой сделке применяются отношения, установленные для той сделки, которую они прикрывают. Т.е. исходя из ГК РФ, никто не оспаривает сам факт наличия хозяйственных отношений. Другое дело, что к этим отношениям должны быть применены иные положения. Если же следовать логике новой редакции Закона о бухучете, получается, что в бухгалтерском учете вообще не должно быть ничего отражено: ни притворная сделка, ни даже та, которую она прикрывает, что, на наш взгляд, является абсолютно неверным, так как влечет за собой не меньшие искажения бухгалтерской отчетности, чем факт отражения в ней последствий притворных сделок.
Кроме того, не совсем ясно, кто именно в данном случае в организации должен нести ответственность за квалификацию объектов бухгалтерского учета (в том числе, сделок) в качестве мнимых или притворных? По крайней мере, из приведенных ниже положений Закона №357-ФЗ можно сделать вывод о том, что главный бухгалтер организации и бухгалтерская служба к таким лицам не относятся.
2. Разграничение ответственности лиц, отвечающих за составление первичных учетных документов и за их отражение в бухгалтерском учете.
Напомним, что одним из обязательных реквизитов первичного учетного документа бухгалтерского учета по действующей до сих пор редакции статьи 9 Закона о бухучете является наименование должности лица (лиц), совершившего (совершивших) сделку, операцию и ответственного (ответственных) за правильность ее оформления.
В эту норму Законом №357-ФЗ внесены изменения, из которых следует, что подпись лица в первичном учетном документе бухгалтерского учета свидетельствует о том лице, которое ответственно именно за оформление соответствующей хозяйственной операции, но не отвечает за правильность такого оформления.
Кроме того, текст статьи 9 Закона о бухучете также дополнен положением о том, что лицо, ответственное за оформление факта хозяйственной жизни, обеспечивает своевременную передачу первичных учетных документов для регистрации содержащихся в них данных в регистрах бухгалтерского учета, а также достоверность этих данных. Лицо, на которое возложено ведение бухгалтерского учета, и лицо, с которым заключен договор об оказании услуг по ведению бухгалтерского учета, не несут ответственность за соответствие составленных другими лицами первичных учетных документов свершившимся фактам хозяйственной жизни. Таким образом, с одной стороны роль бухгалтера в большей степени сведена к функции учетного работника, а с другой стороны, с бухгалтерской службы и главного бухгалтера снята ответственность за соответствие действительности данных, следующих из представляемых в бухгалтерию первичных учетных документов, что становится особенно актуально в связи с вышеобозначенным вопросом относительно запрета на отражение в учете притворных и мнимых объектов бухгалтерского учета.
3. Введение специального срока представления аудиторского заключения вместе с обязательным экземпляром годовой бухгалтерской отчетности.
Напомним, что ранее в Закон о бухучете уже были внесены правки, связанные с необходимостью представления и опубликования аудиторского заключения вместе с бухгалтерской отчетностью в тех случаях, когда публикация и представление бухгалтерской отчетности является обязательным (Федеральный закон от 23.07.2013 №251-ФЗ вступил в силу с 01.09.13). Как ранее мы Вам указывали в комментариях к этим изменениям, это, в том числе, вновь возвращает начиная с годовой бухгалтерской отчетности за 2013 год необходимость представления в налоговые органы (по сроку не позднее 3-х месяцев после окончания года) вместе с отчетностью аудиторского заключения по ней (естественно, речь идет об отчетности тех организаций, для которых аудит является обязательным).
Закон №357-ФЗ усилил указанные правила, касающиеся опубликования и представления отчетности вместе с аудиторским заключением по ней, дополнительно предусмотрев следующие правки:
1) Закон ввел специальный срок, к которому должно быть представлено аудиторское заключение вместе с обязательным экземпляром годовой бухгалтерской отчетности (новая редакция пункта 2 статьи 18 Закона о бухучете): не позднее 10 рабочих дней со дня, следующего за датой аудиторского заключения, но в любом случае не позднее 31 декабря года, следующего за отчетным годом.
Указанные выше сроки представления аудиторского заключения введены Законом №357-ФЗ в статью 18 Закона о бухучете, которая называется "Обязательный экземпляр бухгалтерской отчетности", под которым понимается экземпляр годовой бухгалтерской отчетности, представляемый в органы статистики.
С учетом этого, по нашему мнению, следует иметь в виду следующее:
а) считаем, что 31 декабря года, следующего за отчетным, как крайний срок, когда должно быть представлено аудиторское заключение, должен приниматься исключительно для целей представления заключения вместе с обязательным экземпляром бухгалтерской отчетности.
Полагаем, что эти сроки не могут быть применены к определению сроков представления аудиторского заключения пользователям отчетности иным, чем органы статистики, так как положениям законодательства РФ об АО и ООО, которыми регламентирована обязательная необходимость представления собственникам организации (акционерам, участникам) годовой бухгалтерской отчетности вместе с аудиторским заключением по ней для целей утверждения такой отчетности на годовом собрании, которое проводится в срок не позднее 1 июня года, следующего за отчетным (для АО) или не позднее 1 мая года, следующего за отчетным (для ООО). Причем несоблюдение требования о представлении собственникам в составе документации для проведения годового собрания аудиторского заключения (в случаях, когда проведение аудита является обязательным), может повлечь применение административной ответственности к обществу по статье 15.23.1 КоАП РФ (штраф до 700 тыс. руб.);
б) важно также обратить внимание на то, что является "датой аудиторского заключения", не позднее 10 рабочих дней после которой аудиторское заключение должно быть предоставлено пользователям. Из утвержденных Минфином РФ аудиторских стандартов следует, что аудиторское заключение должно быть датировано не ранее даты завершения процесса получения достаточных надлежащих аудиторских доказательств, на основании которых аудитор выражает мнение, включая доказательства того, что:
- бухгалтерская отчетность подготовлена в полном объеме и включает соответствующее раскрытие информации;
- лица, обладающие соответствующими полномочиями, подтвердили, что они несут ответственность за данную бухгалтерскую отчетность.
Дата аудиторского заключения предоставляет пользователю основание полагать, что аудитор учел влияние, которое оказали на бухгалтерскую отчетность и аудиторское заключение события и операции, возникшие до этой даты и известные аудитору.
Таким образом, на практике датой аудиторского заключения становится дата, не включающая в себя срок, необходимый аудитору для обработки собранных аудиторских доказательств и подготовки аудиторского заключения, а также срок на передачу заказчику и согласование с ним результатов аудиторской проверки, так как в течение этих сроков аудитор уже более не учитывает вновь выявляемые факты, которые могут повлиять на бухгалтерскую отчетность. И совершенно очевидно, что этот срок может превышать 10 рабочих дней - срок, который Законом №357-ФЗ введен в Закон о бухучете, как срок в течение которого аудиторское заключение должно быть представлено вместе с обязательным экземпляром годовой бухгалтерской отчетности в органы статистики;
в) установление крайней даты, к которой необходимо представление аудиторского заключения в органы статистики (не позднее 31 декабря года, следующего за отчетным), в любом случае не снимает необходимости проведения аудита и после ее истечения в тех случаях, когда он является обязательным. Тем самым в целом не до конца ясен смысл установления такой крайней даты.
В целом на основании вышеизложенного, по нашему мнению, предусмотренные Законом №357-ФЗ изменения и введение в статью 18 сроков представления аудиторского заключения устанавливают указанные выше сроки представления аудиторского заключения исключительно для целей представления аудиторского заключения в органы статистики, и эти сроки не могут применяться ни для каких иных целей и правил обязательного представления годовой бухгалтерской отчетности вместе с аудиторским заключением по ней, включая:
- сроки и правила представления отчетности для утверждения собственникам (акционерам, участникам);
- сроки и правила представления годовой бухгалтерской отчетности в налоговые органы в соответствии со статьей 23 НК РФ.
Таким образом, мы считаем, что исполнение требований, например, о представлении годовой бухгалтерской отчетности и аудиторского заключения по ней в налоговые органы должно быть исполнено налогоплательщиком, по-прежнему, в срок не позднее 3-х месяцев после окончания отчетного года.
2) Помимо установления сроков представления аудиторского заключения вместе с обязательным экземпляром годовой бухгалтерской отчетности Закон №357-ФЗ также предусмотрел, что с учетом его положений не только обязательные экземпляры бухгалтерской (финансовой) отчетности, но аудиторские заключения по ним составляют государственный информационный ресурс, к которому Росстат должен обеспечить доступ заинтересованным лицам, за исключением случаев, когда в интересах сохранения государственной тайны такой доступ должен быть ограничен.
4. Уточнение вопросов техники ведения бухгалтерского учета, подготовки и опубликования бухгалтерской отчетности.
Помимо изложенного выше Закон №357-ФЗ также ввел в Закон о бухучете следующие положения:
1) Пункт 3 статьи 10 Закона о бухучете дополнен указанием на то, что не допускается ведение счетов бухгалтерского учета вне применяемых экономическим субъектом регистров бухгалтерского учета. Иными словами, для каждого счета бухгалтерского учета, включенного в рабочий план счетов организации, должен быть предусмотрен соответствующий регистр.
Полагаем, что данное уточнение вряд ли каким-либо серьезным образом скажется на работе бухгалтерских служб организаций (особенно в условиях автоматизации учета).
2) Пункт 1 статьи 13 Закона о бухучете дополнен указанием на то, что бухгалтерская (финансовая) отчетность должна составляться на основе данных, содержащихся в регистрах бухгалтерского учета, а также информации, определенной федеральными и отраслевыми стандартами. Данное изменение также как и предыдущее, полагаем, по сути, констатирует применяемый порядок и не вводит ничего принципиального нового в вопросы формирования бухгалтерской отчетности.
3) В части 4 статьи 9 Закона о бухучете Закон №357-ФЗ уточнил, что руководитель экономического субъекта не утверждает (как было установлено до сих пор), а определяет формы первичных учетных документов, используемых в бухгалтерском учете организации. На наш взгляд, единственным значением данного уточнения может быть указание на то, что организация не обязана самостоятельно разрабатывать и утверждать все используемые ею формы первичных учетных документов, а может выбрать в качестве подлежащих использованию, например, формы, ранее утвержденные Госкомстатом РФ. Однако такую возможность для организаций Минфин РФ не оспаривал и до внесения в текст Закона о бухучете изменений, предусмотренных Законом №357-ФЗ. Поэтому, опять-таки, существенных последствий данного уточнения текста Закона о бухучете, мы не видим.
5. Уточнение порядка разработки и утверждения Минфином РФ федеральных стандартов бухгалтерского учета.
На дату принятия Закона №357-ФЗ Минфином РФ не был утвержден ни один новый федеральный стандарт бухгалтерского учета в том порядке, который предусмотрен Законом о бухучете, в частности, его статьей 27. Тем не менее, по-видимому, уже возникла необходимость этот порядок уточнить, в связи с чем Закон №357-ФЗ предусмотрел ряд правок, в том числе:
1) Указано, что уведомление о разработке федерального стандарта и его проект должны быть опубликованы Минфином РФ и разработчиком не в печатном издании, а на официальном сайте разработчика в сети интернет.
2) С учетом вышеуказанного уточнено, что все сроки обсуждения проекта федерального стандарта (3 месяца) отсчитываются не от даты опубликования в печатном издании, а от даты его размещения в интернете.
3) Доработанный по результатам обсуждения проект федерального стандарта также подлежит опубликованию не в печатном издании, а на официальном сайте разработчика в интернете. Причем из текста Закона исключено указание на то, что вместе с текстом доработанного стандарта опубликованию подлежит перечень полученных в письменной форме замечаний заинтересованных лиц, а также указание на то, что всем заинтересованным лицам должен быть обеспечен бесплатный доступ к указанной информации.
Исп. Леонов А.
Комментарии
Оставить комментарий