Рекомендации ФНС РФ по исчислению налога на имущество по неотделимым улучшениям

Информируем о Разъяснениях ФНС РФ по вопросам уплаты налога на имущество организаций в отношении таких объектов, учитываемых в бухгалтерском учете в составе основных средств, как неотделимые улучшения арендованного имущества.
Актуальность вопроса обусловлена, в том числе, переходом с 2019 года на исчисление налога на имущество организаций исключительно по объектам недвижимого имущества, что сразу же поставило вопрос о том, как следует классифицировать объекты учета в виде неотделимых улучшений арендованного имущества, представляющих собой сумму затрат в объекты недвижимости, но при этом самостоятельными объектами не являющимися.
Из направленных ФНС РФ разъяснений (их полный текст приводим ниже) по сути следует вывод, что указанные объекты для целей исчисления налога на имущество организаций должны рассматриваться арендаторами в качестве объектов недвижимого имущества, т.е. включаться в расчет налоговой базы. ФНС РФ при этом поясняет не только вопрос об указанной выше необходимости включения объектов неотделимых улучшений в расчет налоговой базы по налогу на имущество, но и говорит о порядке заполнения налоговой декларации, определении налогового органа, по месту нахождения которого подлежит представлению такая декларация, и должен быть уплачен сам исчисленный налог. Рекомендуем Вам ознакомиться с данным мнением налогового органа.

При этом обращаем Ваше внимание на то, что на ряд очень важных, на наш взгляд, моментов в этих разъяснениях ФНС РФ внимание не обращает и прямых ответов на вопросы, связанные с ними, не дает:

1) не разъяснена позиция ФНС РФ относительно исчисления налога на имущество организаций в отношении неотделимых улучшений арендованного имущества, в отношении которого налог на имущество собственником исчисляется исходя из его кадастровой стоимости. По нашему мнению, в этом случае стоимость неотделимых улучшений арендованного имущества не должна включаться арендатором в расчет налога на имущество организаций, так как бухгалтерская стоимость объекта основных средств в этом случае на сумму налога, уплачиваемого в бюджет, влияния не оказывает - налог исчисляется исходя из кадастровой стоимости объекта (для неотделимых улучшений арендованного имущества самостоятельная кадастровая стоимость не может быть определена);

2) не разъяснена позиция ФНС РФ относительно исчисления налога на имущество организаций в случае, когда результат неотделимых улучшений арендованного имущества может быть классифицирован арендатором в качестве какого-то конкретного объекта основных средств, не относящегося к недвижимости, самостоятельно указанного в качестве объекта в соответствующем Классификаторе, пусть и неразрывно связанного в процессе своей эксплуатации с самим объектом недвижимости. Пример: улучшения арендатором арендованного объекта в виде создания системы кондиционирования, вентиляции, установки лифтового оборудования и т.п. По нашему мнению, возможность классификации результата выполненных арендатором на арендованном объекте работ в качестве самостоятельного объекта основных средств, но не в качестве объекта недвижимости (помещения, здания), делает неопределенным вопрос о необходимости включения таких объектов, формально не относящихся к недвижимости, в налоговую базу по налогу на имущество. При этом начинающая в настоящее время формироваться практика свидетельствует, что налоговый орган исходит из необходимости включения в расчет налога всех тех самостоятельных инвентарных единиц в учете, которые по своей сути и в смысле цели своего существования неразрывно связаны с объектом недвижимости, делая невозможным существование одного без другого. И решение возникающих при этом споров индивидуально в каждом конкретном случае (налогоплательщик может попытаться отстоять отсутствие необходимости учитывать рассматриваемые объекты при исчислении налога на имущество, если докажет их самостоятельность и возможность существования объекта недвижимости без них);

3) не разъяснена позиция ФНС РФ относительно исчисления налога на имущество организаций в отношении неотделимых улучшений арендованного имущества в случае, если само арендованное имущество по каким-то основаниям освобождено от налогообложения (по нашему мнению, в этом случае и неотделимые улучшения такого имущества не должны увеличивать налоговую базу);

4) не разъяснена позиция ФНС РФ по порядку исчисления налога на имущество организаций в результате начала применения ФСБУ 25/2018 "Бухгалтерский учет аренды". Но этот вопрос на сегодня актуален в целом для всего порядка исчисления налога на имущество, не только в отношении неотделимых улучшений арендованных объектов.

Несмотря на это, даже появление хотя бы тех ответов на вопросы, которые ФНС РФ дала в своих Рекомендациях, в любом случае можно назвать положительным, так как помогает определить направление позиции, которую на сегодня занимает контролирующий орган (тем более в тексте имеется указание на согласование этой позиции с Минфином РФ). Предлагаем ознакомиться с Письмом ФНС РФ от 15.08.19 №АС-4-21/16183@, которым направлены эти Рекомендации на сайте ФНС по ссылке.

Исп. Леонов А.