Минфин об обложении НДФЛ и страховыми взносами выплат на однодневные командировки

Настоящим информируем о Письме Минфина России от 17.05.2018 № 03-15-06/33309 (далее письмо № 03-15-06/33309), где министерство выразило свое мнение относительно обложения НДФЛ сумм выплат при направлении работников в однодневные командировки, а также начисления страховых взносов на указанные выплаты.

Трудовой кодекс РФ устанавливает, что работодатель обязан возместить работнику расходы, связанные с направлением работника в служебную командировку, в том числе за каждый день пребывания в командировке работодатель уплачивает командированному лицу суточные - возмещение расходов работника, связанных с его проживанием вне постоянного места жительства.
При этом НК РФ содержит перечень сумм, не подлежащих обложению страховыми взносами (статья 422), а также освобожденных от НДФЛ (статья 217).

Так, среди прочих, не облагаются НДФЛ все виды установленных действующим законодательством компенсационных выплат (в пределах норм, установленных в соответствии с законодательством Российской Федерации), связанных с исполнением налогоплательщиком трудовых обязанностей (включая переезд на работу в другую местность и возмещение командировочных расходов). Также при оплате работодателем налогоплательщику расходов на командировки в доход, подлежащий налогообложению, не включаются суточные, выплачиваемые в соответствии с законодательством Российской Федерации, но не более 700 рублей за каждый день нахождения в командировке на территории Российской Федерации и не более 2 500 рублей за каждый день нахождения в заграничной командировке, а также фактически произведенные и документально подтвержденные целевые расходы. При непредставлении налогоплательщиком документов, подтверждающих оплату расходов по найму жилого помещения, суммы такой оплаты освобождаются от налогообложения в соответствии с законодательством Российской Федерации, но не более 700 рублей за каждый день нахождения в командировке на территории Российской Федерации и не более 2 500 рублей за каждый день нахождения в заграничной командировке.

Не подлежат обложению страховыми взносами все виды установленных законодательством компенсационных выплат (в пределах норм, установленных в соответствии с законодательством Российской Федерации), связанных с выполнением физическим лицом трудовых обязанностей, в том числе в связи с переездом на работу в другую местность (пп. 2 пункта 1 статьи 442), а также суточные и фактически произведенные и документально подтвержденные целевые расходы (пункт 2 статьи 442).

Продолжительное время наблюдается расхождение во мнениях судов и налоговых органов относительно обложения НДФЛ и страховыми взносами выплат при направлении сотрудников в однодневные командировки. Связано это с тем, что пунктом 11 Положения об особенностях направления работников в служебные командировки (утв. Постановлением Правительства РФ от 13.10.2008 № 749) установлено, что в случае, когда работник командирован в местность, откуда он имеет возможность ежедневно возвращаться к месту постоянного жительства, суточные не выплачиваются. Минфин, исходя из этих положений, придерживался позиции, что вся сумма выплат при направлении работника в однодневную командировку, заменяющая суточные, подлежит обложению как НДФЛ, так и страховыми взносами, поскольку указанные суммы суточными не являются и в перечне освобождаемых от НДФЛ доходов не поименованы.

Тем не менее, налогоплательщики в судебном порядке отстояли позицию, согласно которой указанные суммы не облагаются НДФЛ в пределах установленных НК РФ лимитов (п. 3 ст. 217 НК РФ) в отношении суточных и по ним не уплачиваются страховые взносы. Суды, указывая на несоответствие выплат при направлении сотрудников в однодневные командировки определению суточных, вместе с тем отмечали, что согласно статье 168 ТК РФ расходы, понесенные командированным работником с согласия или ведомства работодателя, должны быть компенсированы. При этом пунктом 3 статьи 217 установлено, что все виды компенсационных выплат, предусмотренные законодательством РФ, связанные с выполнением работником его трудовых обязанностей, не подлежат обложению НДФЛ. Так, Президиум ВАС РФ сделал вывод, что выплаты работникам, заменяющие суточные при направлении их в однодневные командировки, эквиваленты подлежащим возмещению расходам, понесенным работником в связи с выполнением им трудовых функций вне места постоянной работы, и соответственно, данные выплаты не подлежат обложению НДФЛ (постановление Президиума ВАС от 11.09.2012 № 4357/12) и страховыми взносами (Постановление Арбитражного суда Центрального округа от 31.10.2014 № А48-770/2014, постановление Арбитражного суда Западно-сибирского округа от 24.08.2017 № Ф04-2473/2017).

В письме от 01.03.2013 № 03-04-07/6189 Минфин, ссылаясь на упомянутое выше постановление президиума ВАС РФ от 11.09.2012, пояснил, что денежные средства, выплачиваемые работнику при направлении его в командировку на срок менее одного дня, освобождаются от обложения НДФЛ в пределах сумм, установленных НК РФ в отношении суточных. Подобной позиции Минфин придерживался и в более поздних письмах (например, в письме от 01.10.2015 № 03-04-06/56259) По поводу страховых взносов мнение Министерства оставалось неизменным - взносы должны начисляться со всей суммы выплат. Такую же позицию занимает и Минтруда России (письмо от 01.04.2015 № 17-3/В-156).

С 01.01.2017 вступила в силу глава 34 НК РФ "Страховые взносы" и утратил силу Федеральный закон № 212-ФЗ, в связи с чем началась новая волна внимания к различного рода выплатам в пользу физических лиц. Так, в ответ на частный вопрос Минфин в письме от 17.05.2018 № 03-15-06/33309 (текст письма прилагаем в приложении ниже) занял отличную от прежней позицию, согласно которой выплаты работникам при направлении их в однодневную командировку не подлежат обложению НДФЛ и взносами лишь в том случае, когда расходы, понесенные сотрудником, документально подтверждены. В указанном письме чиновники сделали вывод, что из всех компенсационных выплат, не признаваемых объектом обложения НДФЛ, перечисленных в статьей 217 НК РФ, документального подтверждения не требуется только в отношении суточных. Все остальные расходы, исходя из приведенных в письме разъяснений, понесенные работником в связи с выполнением им трудовых обязанностей с разрешения или ведома работодателя, для отнесения их к доходам, не облагаемым НДФЛ, должны быть документально подтверждены.

Обобщая вышеизложенное, сообщаем, что, несмотря на позицию Минфина, занимаемую на сегодняшний день, на наш взгляд, у налогоплательщиков исходя из сложившейся судебной практики есть возможность отстоять свое право на невключение в налогооблагаемую базу по НДФЛ и страховым взносам выплат, заменяющих суточные при направлении работников в командировки сроком менее одного дня, в силу того, что, во-первых, нормы НК и ТК РФ, которыми апеллировали суды при разрешении подобных споров, не изменились, во-вторых, норма, освобождающая указанные выплаты от обложения страховыми взносами, утратившего силу с 01.01.2017 Закона № 212-ФЗ дословно "перенесена" в НК РФ. Таким образом, принципиальных изменений, которые могли бы поспособствовать принятию судами отличного от прежних решения, на наш взгляд, не произошло, и "новая" позиция Минфина не бесспорна. В то же время, появление комментируемого письма свидетельствует о том, что налоговые риски в данном вопросе для налогоплательщиков сохраняются.

Исп. Рзаева Н.

 

Приложение

Вопрос: В положении о служебных командировках работников указано, что в случаях, когда работник имеет возможность ежедневно возвращаться из командировки к месту своего постоянного места жительства, предусматривается выплата на однодневную командировку. Размер выплаты соответствует размеру суточных и определяется положением.
В связи с вступлением в силу с 01.01.2017 гл. 34 НК РФ необходимо ли организации на выплаты за однодневные командировки, произведенные на основании положения о служебных командировках работников, начислять страховые взносы и облагается ли НДФЛ сумма выплат за однодневные командировки?

 

Ответ:

МИНИСТЕРСТВО ФИНАНСОВ РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ

ПИСЬМО
от 17 мая 2018 г. N 03-15-06/33309

Департамент налоговой и таможенной политики рассмотрел обращение от 06.03.2018 по вопросу обложения страховыми взносами и налогом на доходы физических лиц выплат работникам организации при направлении в однодневные командировки, из которых они имеют возможность ежедневно возвращаться к месту постоянного места жительства, и сообщает следующее.

1. Страховые взносы

Положениями подпункта 1 пункта 1 статьи 420 и пункта 1 статьи 421 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) предусмотрено, что объектом и базой для начисления страховых взносов для организаций, производящих выплаты и иные вознаграждения физическим лицам, подлежащим обязательному социальному страхованию в соответствии с федеральными законами о конкретных видах обязательного социального страхования, признаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые, в частности, в рамках трудовых отношений, за исключением сумм, указанных в статье 422 Налогового кодекса.

В соответствии с пунктом 2 статьи 422 Кодекса при оплате плательщиками страховых взносов расходов на командировки работников как в пределах территории Российской Федерации, так и за пределами территории Российской Федерации не подлежат обложению страховыми взносами, в частности, суточные, а также фактически произведенные и документально подтвержденные целевые расходы на проезд до места назначения и обратно и другие перечисленные в названном пункте расходы на командировки работников.

Пунктом 11 Положения об особенностях направления работников в служебные командировки, утвержденного постановлением Правительства Российской Федерации от 13.10.2008 N 749, определено, что при командировках в местность, откуда работник исходя из условий транспортного сообщения и характера выполняемой в командировке работы имеет возможность ежедневно возвращаться к месту постоянного жительства, суточные не выплачиваются.

Таким образом, поскольку выплаты, связанные с однодневной командировкой работника, нельзя квалифицировать как суточные, то оснований применять в отношении таких выплат пункт 2 статьи 422 Кодекса в части их освобождения от обложения страховыми взносами не имеется.

В случае если указанные выплаты являются возмещением документально подтвержденных расходов работника, связанных со служебной командировкой, произведенных с разрешения или ведома работодателя в соответствии со статьей 168 Трудового кодекса Российской Федерации (далее - Трудовой кодекс), то такие выплаты не подлежат обложению страховыми взносами на основании пункта 2 статьи 422 Кодекса как фактически произведенные и документально подтвержденные целевые расходы на командировку.

В противном случае выплаты работнику, не подтвержденные документами на возмещение расходов в командировке, облагаются страховыми взносами в общеустановленном порядке на основании пункта 1 статьи 420 Кодекса.

2. Налог на доходы физических лиц

Согласно пункту 3 статьи 217 Кодекса не подлежат обложению налогом на доходы физических лиц все виды установленных законодательством Российской Федерации, законодательными актами субъектов Российской Федерации, решениями представительных органов местного самоуправления компенсационных выплат (в пределах норм, установленных в соответствии с законодательством Российской Федерации), связанных, в частности, с выполнением физическим лицом трудовых обязанностей, включая возмещение командировочных расходов.

Положениями указанной статьи предусмотрено, что при оплате работодателем налогоплательщику расходов на командировки как внутри страны, так и за ее пределы в доход, подлежащий налогообложению, не включаются суточные, выплачиваемые в соответствии с законодательством Российской Федерации, но не более 700 рублей за каждый день нахождения в командировке на территории Российской Федерации и не более 2 500 рублей за каждый день нахождения в заграничной командировке.

То есть в соответствии с пунктом 3 статьи 217 Кодекса суточные не требуют документального подтверждения их использования. В отношении выплат, компенсирующих остальные расходы налогоплательщика, связанные с командировкой, для их освобождения от налогообложения требуется документальное подтверждение произведенных расходов.

Таким образом, если денежные средства, выплачиваемые работнику при направлении в однодневную командировку, не являются суточными, а относятся в соответствии со статьей 168 Трудового кодекса к иным расходам, связанным со служебной командировкой, произведенным работником с разрешения или ведома работодателя, суммы возмещения таких расходов могут быть учтены в составе доходов, освобождаемых от налогообложения, в полном объеме при наличии документального подтверждения произведенных за счет указанных денежных средств расходов.

Заместитель директора Департамента
Р.А.СААКЯН
17.05.2018